Czy jednostka wyodrębniona organizacyjnie z kościelnej osoby prawnej i uznana decyzją właściwej (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28.04.2009r. (data wpływu 30.04.2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od dokonanych zakupów inwestycyjnych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30.04.2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od dokonanych zakupów inwestycyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest kościelną osobą prawną, a także organizacją pożytku publicznego. Stosownie do art. 12 ustawy z 17 maja 1989r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej w ramach Wnioskodawcy działa jednostka organizacyjna (zamierzająca prowadzić działalność gospodarczą), która została wyodrębniona organizacyjnie i decyzją Izby Skarbowej w Warszawie jednostka została uznana za odrębny podmiot podatkowy, zgodnie z art. 55 ust. 8 ww. ustawy.

Jednostka ta (od strony cywilnoprawnej - w ramach osoby prawnej jaką jest Wnioskodawca) zamierza realizować inwestycję budowlaną (budynek), która w przyszłości związana będzie z działalnością opodatkowaną jak i zwolnioną z VAT (tj. zarówno uprawniającej, jak i nieuprawniającej do odliczania naliczonego VAT) tej jednostki. Jednostka ta ? m.in. w oparciu o przedmiotową inwestycję - będzie w przyszłości prowadzić zarówno działalność opodatkowaną jak i zwolnioną z VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy jednostka wyodrębniona organizacyjnie z kościelnej osoby prawnej i uznana decyzją właściwej izby skarbowej za odrębny podmiot podatkowy, realizując inwestycję (od strony cywilnoprawnej - w ramach kościelnej osoby prawnej) ma prawo ? w momencie jej realizacji - do odliczenia naliczonego podatku VAT od dokonanych zakupów inwestycyjnych w części odpowiadającej udziałowi planowanej sprzedaży opodatkowanej w planowanej sprzedaży ogółem (według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu), zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy o VAT...

W opinii Wnioskodawcy, przedmiotowa jednostka będzie mieć prawo do odliczania naliczonego podatku VAT od dokonanych zakupów inwestycyjnych w części odpowiadającej udziałowi planowanej sprzedaży opodatkowanej w planowanej sprzedaży ogółem. Jednostka ta ? jako odrębny od kościelnej osoby prawnej podmiot podatkowy ? po uzyskaniu statusu czynnego podatnika VAT, uzyska wszelkie prawa związane z byciem podatnikiem podatku od towarów i usług, w tym także prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonywanymi zakupami inwestycyjnymi, zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy o VAT. W związku z faktem, że jednostka w poprzednim roku nie uzyskała obrotu do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego powinna przyjąć proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ?ustawą o VAT?. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Treść tego przepisu wskazuje, iż:

• prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje czynnym podatnikom VAT,

• prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi ?w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.?
  
  

Zatem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dokonanie takiego podziału powoduje, że podatnik odlicza podatek związany ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast nie odlicza podatku związanego ze sprzedażą zwolnioną, bądź niepodlegającą opodatkowaniu.

Jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w powyższym przepisie, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do ust. 3 powyższego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. W ust. 4 tegoż artykułu wskazano, iż ww. proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W myśl art. 90 ust. 8 ustawy o VAT, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu. Przepis ten stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

W oparciu o art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy w proporcji czynności opodatkowane do ogółu obrotu nie przekroczyły 2%, podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 tegoż artykułu.

A zatem, możliwe jest częściowe odliczenie podatku naliczonego, tzn. odliczenie przysługuje w tej części, w jakiej nabywane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Ustawodawca dopuszcza taką metodę określenia podatku podlegającego odliczeniu, o której mowa w wyżej cytowanym art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, ale jedynie w sytuacji, gdy określenie w sposób bezpośredni kwoty podatku związanego ze sprzedażą opodatkowaną jest niemożliwe. Z wyżej cytowanych przepisów wynika zatem, że metoda określona w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT może być stosowana jedynie w sytuacji, gdy podatnik nie ma możliwości wyodrębnienia z kwoty podatku naliczonego związanego ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną części służącej prowadzeniu sprzedaży opodatkowanej.

Jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanej faktury związany jest z czynnościami opodatkowanymi czy też zwolnionymi, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku. Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonany zakup służy obu rodzajom działalności, podatnik może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. A zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli jako 'zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną'.

Należy mieć również na względzie treść art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4, a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Stosownie do art. 91 ust. 3 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej ? w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest kościelną osobą prawną, a także organizacją pożytku publicznego. Podatnik zamierza realizować inwestycję budowlaną (budynek), który w przyszłości związany będzie z działalnością opodatkowaną jak i zwolnioną z podatku VAT. Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do tego czy w momencie realizacji inwestycji będzie miał prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od dokonanych zakupów inwestycyjnych w części odpowiadającej udziałowi planowanej sprzedaży opodatkowanej w planowanej sprzedaży ogółem zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku oraz przywołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe. Podatnik z uwagi na brak możliwości jednoznacznego wydzielenia podatku naliczonego z faktury VAT związanego z czynnościami opodatkowanymi (kierując się bezpośrednim związkiem zakupu towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi) ma prawo do zastosowania proporcjonalnego odliczenia podatku VAT w takim zakresie w jakim dokonane zakupy służą czynnością opodatkowanym. Wnioskodawca z uwagi na fakt, iż dopiero zamierza rozpocząć inwestycję budowlaną do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego należy przyjąć proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu, zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy o VAT.

Jednocześnie tut. organ podatkowy pragnie zauważyć, że gdy proporcja wyliczona szacunkowo nie przekroczy 2% Wnioskodawca nie ma prawa zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt ustawy o VAT do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.