Opodatkowanie udzielenia pożyczki na cele mieszkaniowe z ZFŚS

22.2.2013

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z 14.03.2011 r. (data wpływu 15.03.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania udzielenia pożyczki na cele mieszkaniowe z ZFŚS - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15.03.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania udzielenia pożyczki na cele mieszkaniowe z ZFŚS.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Zakłady (Wnioskodawca) jest producentem produktów farmaceutycznych oraz kosmetyków. Ze względu na liczbę zatrudnionych osób Wnioskodawca jest zobowiązany do posiadania Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (ZFŚS) zgodnie z ustawą z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. (Dz. U. 1996, nr 70 poz. 335 ze zm.). Na podstawie regulaminu ZFŚS prowadzona jest działalność socjalna, w zakresie określonym ustawą w tym polegająca m.in. na udzielaniu zwrotnych oprocentowanych pożyczek na cele mieszkaniowe. Regulamin ZFŚS określa na jakie cele mieszkaniowe mogą być udzielane pożyczki, a ponadto wskazuje wysokość rocznego procentowania, uzależnionego od kwoty pożyczki. Zawarcie umowy pożyczki jest potwierdzone umową na piśmie, która określa m.in. wysokość pożyczki, terminy spłaty i wysokość oprocentowania. Zdarzają się przypadki, w których pożyczka nie zostaje spłacona i następuje umorzenie części kwoty pożyczki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy udzielanie oprocentowanych pożyczek na cele mieszkaniowe z ZFŚS jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy udzielanie oprocentowanych pożyczek na cele mieszkaniowe z ZFŚS nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, działalność socjalna to ?usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej opieki nad dziećmi w żłobkach, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową?.

Zgodnie z art. 10 tej ustawy ?Środkami Funduszu administruje pracodawca?. Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 środki Funduszu zwiększa się o: wpływy z opłat pobieranych od osób i jednostek organizacyjnych korzystających z działalności socjalnej, o której mowa w art. 2 pkt 1 ustawy, darowizny oraz zapisy osób fizycznych prawnych, odsetki od środków Funduszu, oraz wpływy z oprocentowania pożyczek udzielonych na cele mieszkaniowe.

Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) (ustawa VAT) opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicja podatnika zawarta jest w art. 15 tej ustawy. Art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ust. 2 - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Problematyka opodatkowania podatkiem VAT czynności socjalnych na rzecz pracowników finansowanych z ZFŚS wymaga dokonania analizy przepisów ustawy o VAT w zakresie przedmiotu opodatkowania, jak i pojęcia podatnika tego podatku. Pozornie czynności polegające na udzielaniu pożyczek ze środków ZFŚS mieszczą się w zakresie odpłatnego świadczenia usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko powyższe nie uwzględnia jednak dwóch zasadniczych dla opodatkowania podatkiem VAT aspektów.

Po pierwsze z ogólnych zasad podatku VAT wynika, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wówczas gdy jest wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług działającego dla tych czynności w takim charakterze. Wymóg ten wynika także bezpośrednio z szóstej dyrektywy 77/388/EWG Rady WE z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE Sp. 09-1-23), zwanej w dalszej części VI Dyrektywa VAT oraz obecnie obowiązującej dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347).

Po drugie świadczenie usług musi mieć charakter odpłatny, czyli musi być wykonywane za wynagrodzeniem (z zaznaczeniem, że niektóre czynności nieodpłatne zostały z mocy ustawy zrównane z odpłatnym świadczeniem usług).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne mniemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą (...) bez względu na cel i rezultat tej działalności. Z kolei w myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy (...).

Określenie pojęcia - podatnik - ma podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, wskazuje bowiem na zakres podmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jako słuszny należy uznać pogląd, że co prawda przepisy ustawy nie wyrażają tego wprost, niemniej z ogólnych reguł konstrukcyjnych podatku w ogólności, w tym również podatku od towarów i usług, wynika konieczność, aby podmiot wykonujący czynność opodatkowaną występował w odniesieniu do niej jako podatnik. Regulacje VI dyrektywy (podobnie jak i dyrektywy VAT z 2006 r.) wyrażają ten wymóg wprost - stanowią bowiem o wykonywaniu czynności opodatkowanych przez podatnika działającego w takim charakterze (ang. Taxable person acting as such), por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. komentarz. 2 wydanie, LEX a Wolters Kluwer business, s. 215-216).

W związku z powyższym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności wymienione w art. 5 ustawy o VAT, w tym odpłatne świadczenie usług, ale tylko te, które wykonuje podatnik występujący w danej transakcji w takim charakterze. Tylko zatem wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podatnika VAT może prowadzić do powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. W tym miejscu należy przywołać wyrok ETS z dnia 4 października 1995 r. w sprawie Dieter Armbrecht, C-291/92, dotyczący sprzedaży przez hotelarza zespołu nieruchomości - zawierającej hotel i mieszkanie hotelarza, które stanowiło jego własność prywatną. Wskazano w nim m.in. na możliwość zróżnicowanego traktowania przez podatnika z punktu widzenia podatku od wartości dodanej poszczególnych części nieruchomości, przy uwzględnieniu sposobu używania.

W świetle przepisów VI Dyrektywy za uzasadnione należy uznać twierdzenie, że podmiot będący podatnikiem może dokonać transakcji, która z uwagi na swój rodzaj byłaby objęta zakresem przedmiotowym podatku VAT, a która jednak w określonych sytuacjach nie spowoduje opodatkowania tym podatkiem.

W przypadku funduszu socjalnego, istotnym jest zatem odpowiedź na pytanie: czy podmiot zobowiązany do utworzenia funduszu socjalnego i następnie administrowania nim, wykonując czynności, do których obliguje go ustawa o ZFŚS występuje jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT?

Dokonując analizy przepisów ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych można wywieść następujące wnioski:

pracodawca pełni rolę administratora środków funduszu,
ZFŚS stanowi masę majątkową odrębną od majątku pracodawcy,
swoboda pracodawcy w rozporządzaniu środkami ZFŚS ograniczona jest ustawowo, a przede wszystkim poprzez obowiązek dokonywania uzgodnień z pracownikami.

Tezy te zostały zaprezentowane w artykule M. Chomiuka i T. Pabiańskego (Czynności finansowane z ZFŚŚ w świetle przepisów o VAT, Przegląd Podatkowy nr 11/2005, s. 7-16), omówione również przez J. Zubrzyckiego (w Leksykonie VAT, Tom 1, 2007, s. 127-131).

Biorąc zatem pod uwagę zakres przedmiotowy i podmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz charakter ZFŚS uprawnioną jest teza, że podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania zakładowym funduszem socjalnym podejmuje działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Podmiot nie rozpoczyna i nie prowadzi działalności gospodarczej w celu dysponowania funduszem socjalnym i aby w jego ramach udzielać pracownikom pożyczek mieszkaniowych. Wykonuje te czynności tylko dlatego, że taki obowiązek nakłada na niego ustawa o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych.

W konsekwencji podmiot wykonując czynności związane z udzielaniem swoim pracownikom zwrotnych pożyczek na cele mieszkaniowe z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT. Poza tym czynności te dokonywane są nieodpłatnie. Podatnik ponosi koszty związane z administrowaniem funduszem, nie pobierając z tego tytułu wynagrodzenia. Nie są nim z pewnością odsetki uzyskane z udzielonych w ramach ZFŚS pożyczek mieszkaniowych. Te bowiem powiększają masę majątkową funduszu. W orzecznictwie ETS podkreśla się element dochodowości (odpłatności) jako element konieczny uznania działalności podatnika za dzielność gospodarczą w rozumieniu VI Dyrektywy VAT. Całkowity brak odpłatności eliminuje podmiot z systemu VAT, który obejmuje działalność gospodarczą, a nie wszelką działalność (por. wyrok ETS 88/81 w sprawie Staatssecretaris ban Financien a Hong-Kong Trade Development Council, a także komentarz do art. 15 ustawy o VAT [w:] W. Maruchin, VAT. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2005, wyd. II).

Ten element również świadczy o tym, że podmiot dokonując czynności związane z funduszem socjalnym nie wykonuje w tym zakresie czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Powyższa interpretacja znalazła swoje potwierdzenie, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. orzeczenie z dnia 2 września 2008 r., o sygnaturze I FSK 1076/07. Powyższy sposób interpretacji przepisów potwierdza, także wykładnia systemowa ustawy VAT i ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 nr 101 poz. 649). Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 tej ustawy opodatkowaniu PCC podlegają m.in. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Z kolei art. 2 ust. 4 ustawy zawiera przepisy kolizyjne na wypadek, kiedy dana czynność mogłaby podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i PCC.

Zgodnie z jego treścią ?Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach?.

Z kolei w art. 9 pkt 10e ustawy zwalnia z podatku PCC pożyczki udzielane: ?z kas lub funduszów zakładowych, funduszów związków zawodowych, pracowniczych kas zapomogowo-pożyczkowych, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych, koleżeńskich kas oszczędnościowo-pożyczkowych działających w wojsku oraz z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych?.

Gdyby pożyczki z ZFŚS były czynnościami podlegającemu opodatkowaniu VAT, to z tego tytułu Wnioskodawca byłby zwolniony z podatku VAT (czynności udzielania pożyczek kredytów wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT). W konsekwencji nie powstawałby obowiązek podatkowy w PCC. Tak więc przepis art. 9 pkt 10e ustawy podatku od czynności cywilnoprawnych byłby bezprzedmiotowy, zwalniałby z podatku czynności już zwolnione. Wykładania przepisów prawa wymaga przyjęcia zasady racjonalności ustawodawcy, każdy przepis ma znaczenie i nie może być pominięty w procesie wykładni, czyli ustalania treści normy prawnej.

W takiej sytuacji, istnienie przepisu art. 9 pkt 10e ustawy podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje, że co do zasady pożyczki z ZFŚS są objęte PCC. A skoro tak, to norma kolizyjna z art. 2 ust. 4 ustawy o PCC nie dała podstawy do zwolnienia, czyli na gruncie ustawy VAT udzielenie takiej pożyczki nie jest ani opodatkowane, ani zwolnione z VAT. Czynność pozostaje poza regulacją ustawy VAT.

W dniu 25 maja 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną znak IPPP3/443-421/11-2/JF, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu Organ stwierdził, iż działania Strony jako pracodawcy podejmowane w ramach działalności socjalnej, mieszczą się w definicji działalności gospodarczej z ustawy o podatku od towarów i usług, a pracodawca w odniesieniu do wykonywanych czynności występuje w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem, Strona, udzielając pracownikowi pożyczki z funduszu świadczeń socjalnych na cele mieszkaniowe wypełnia przesłanki podmiotowe i przedmiotowe pozwalające uznać podjęte działania za podlegające opodatkowaniu. W związku z powyższym Organ uznał, iż w takich okolicznościach udzielenie pożyczki pieniężnej za wynagrodzeniem jest odpłatnym świadczeniem usługi opodatkowanej na podatnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym udzielenie pożyczki pieniężnej, jako wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, podlega zwolnieniu od podatku.

Wyrokiem z dnia 29 sierpnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2637/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację. W uzasadnieniu wydanego wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie podkreślił, że po pierwsze z ogólnych zasad podatku VAT wynika, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy jest wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług działającego dla tych czynności w takim charakterze a po drugie świadczenie usług musi mieć charakter odpłatny, czyli musi być wykonywane za wynagrodzeniem (z zaznaczeniem, że niektóre czynności nieodpłatne zostały z mocy ustawy zrównane z odpłatnym świadczeniem usług). Sąd podniósł, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności wymienione w art. 5 ustawy o VAT, w tym odpłatne świadczenie usług, ale tylko takie, które wykonuje podatnik występujący w danej transakcji w tym charakterze. Tylko zatem wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podatnika VAT może prowadzić do powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Sąd wskazał, iż w przypadku funduszu socjalnego, istotnym jest zatem odpowiedź na pytanie czy podmiot zobowiązany do utworzenia funduszu socjalnego i następnie administrowania nim, wykonując czynności do których obliguje go ustawa o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych występuje jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Zdaniem Sądu Skarżąca dokonując analizy przepisów ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych trafnie wywiodła, że: pracodawca pełni rolę administratora środków funduszu, ZFŚS stanowi masę majątkową odrębną od majątku pracodawcy, a swoboda pracodawcy w rozporządzaniu środkami ZFŚS ograniczona jest ustawowo przede wszystkim poprzez obowiązek dokonywania uzgodnień z pracownikami. Biorąc zatem pod uwagę zakres przedmiotowy i podmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz charakter ZFŚS uprawnioną jest teza, że podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania zakładowym funduszem socjalnym podejmuje jedynie działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Utrzymywanie i administrowanie przez pracodawcę ZFŚS nie jest wynikiem jego suwerennej decyzji. Podmiot ten nie rozpoczyna i nie prowadzi działalności gospodarczej w celu dysponowania funduszem socjalnym i aby w jego ramach udzielać pracownikom pożyczek mieszkaniowych. Wykonuje te czynności tylko dlatego, że taki obowiązek nakłada na niego ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. W konsekwencji podmiot wykonując czynności związane z udzielaniem swoim pracownikom zwrotnych pożyczek na cele mieszkaniowe z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Poza tym czynności te dokonywane są nieodpłatnie. Pracodawca ponosi koszty związane z administrowaniem funduszem, nie pobierając z tego tytułu wynagrodzenia. Nie są nim z pewnością odsetki uzyskane z udzielonych w ramach ZFŚS pożyczek mieszkaniowych. Te bowiem zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych powiększają masę majątkową funduszu. Całkowity brak odpłatności eliminuje podmiot z systemu VAT, który obejmuje działalność gospodarczą, a nie wszelką działalność. Ten element również świadczy o tym, że podmiot dokonując czynności związane z funduszem socjalnym nie wykonuje w tym zakresie czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze te okoliczności Sąd uznał, że udzielanie pożyczek z ZFŚS nie jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Sądu za prawidłowością stanowiska Skarżącej, zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji przemawia także argumentacja Skarżącej oparta na treści art. 9 pkt 10e ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zdaniem Sądu zwolnienie na mocy tego przepisu z podatku od czynności cywilnoprawnych pożyczek udzielanych z ZFŚS oznacza, że z woli ustawodawcy pożyczki te są objęte zakresem regulacji zawartych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ten wniosek wyklucza możliwość uznana ich za czynności objęte zakresem regulacji zawartych w ustawie o VAT, które są zwolnione z podatku na podstawie art. 43 pkt 38 ustawy o VAT. Gdyby przedmiotowe pożyczki uznać za czynności zwolnione z podatku od towarów i usług, to zgodnie z treścią art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegałyby one opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W takiej sytuacji zamieszczenie przez ustawodawcę w art. 9 pkt 10e ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwolnienia od podatku pożyczek z ZFŚS należałoby uznać za zabieg zbędny i niecelowy. Uznanie tego wniosku za rzeczywisty stan prawny jest niedopuszczalne, gdyż prowadziłoby do uznania nieracjonalności ustawodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz biorąc pod uwagę wnioski płynące z wyroku WSA w Warszawie z dnia 29 sierpnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2637/11 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.