Pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu czynszu najmu oraz rat leasingowych opłacanych (...)

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu czynszu najmu oraz rat leasingowych opłacanych przez Spółkę po dokonaniu cesji umowy leasingu.

Wniosek uzupełniony został w dniu 27 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 14 sierpnia 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: ?VAT?) w Polsce. Prowadzona na terytorium kraju działalność gospodarcza Spółki polega w głównej mierze na sprzedaży wyrobów przeznaczonych do celów medycznych. Sprzedaż Spółki, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem VAT.

Dla celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka wykorzystuje samochody ciężarowe (posiadające homologację N1 o ładowności przekraczającej 500 kg.). Przedmiotowe pojazdy udostępniane są Spółce na podstawie umowy najmu od podmiotu trzeciego (?Wynajmujący?), który dysponuje nimi na podstawie umowy leasingu operacyjnego (?Umowa Leasingu?).

Pierwotnym leasingobiorcą przedmiotowych pojazdów miała być Spółka. Z uwagi jednak na procedury rejestracyjne Spółki przedłużające się z przyczyn od Spółki niezależnych (brak nadanego numeru identyfikacji podatkowej), Umowa Leasingu poszczególnych pojazdów wynajmowanych następnie Spółce, została zawarta przez Wynajmującego we własnym imieniu. Wynajmujący refakturuje na Spółkę koszty rat leasingowych oraz innych opłat związanych z użytkowaniem pojazdów w wysokości wynikającej z Umowy Leasingu, co oznacza, iż wynajmujący refakturuje dokładną wartość opłat ponoszonych na podstawie Umowy Leasingu. Podmiotem korzystającym z pojazdów jest Spółka.

Zawarcie przedmiotowych umów miało miejsce przed wejściem w życie ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312; dalej: ?Ustawa zmieniająca?).

Pojazdy będące przedmiotem Umów Leasingu zostały przez leasingodawcę wydane Wynajmującemu (a następnie Spółce) również przed wejściem w życie Ustawy zmieniającej.

Umowy Leasingu zostały następnie zarejestrowane przez Wynajmującego u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie Ustawy zmieniającej.

W konsekwencji, na podstawie art. 13 Ustawy zmieniającej Wynajmujący korzysta obecnie z pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe od przedmiotowych pojazdów samochodowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: ?ustawa o VAT?) Spółka dokonuje obecnie odliczenia VAT naliczonego z refaktur wystawianych przez Wynajmującego z tytułu rat leasingowych w wysokości 50%. Spółka nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 6 Ustawy o VAT.

Obecnie Spółka rozważa możliwość wstąpienia w prawa i obowiązki Wynajmującego wynikające z Umowy Leasingu poszczególnych pojazdów samochodowych wynajmowanych od Wynajmującego przez Spółkę. Wstąpienie przez Spółkę w prawa i obowiązki Wynajmującego zostanie dokonane na podstawie cesji Umowy Leasingu. Wszelkie postanowienia Umowy Leasingu (co do przedmiotu umowy, wynagrodzenia, okresu obowiązywania umowy, uprawnień i obowiązków wynikających z umowy) pozostaną bez zmian.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że przedmiotem zapytania są samochody ciężarowe posiadające homologację N1 o ładowności przekraczającej 500 kg. Nie są to pojazdy, o których mowa w art. 86a ust. 9 w związku z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.).

Spółka dnia 31 marca 2014 r. zawarła z Wynajmującym porozumienie ustne dotyczące najmu samochodów będących przedmiotem leasingu. Po dniu 31 marca 2014 r. nie dokonywano żadnych zmian do ww. porozumienia. Z uwagi na fakt, iż porozumienie miało charakter ustny nie zostało zarejestrowane przez Spółkę u właściwego dla Spółki naczelnika urzędu skarbowego.

Na dzień 31 marca 2014 r. Wnioskodawcy przysługiwało nieograniczone (100%) prawo do odliczenia podatku VAT od rat leasingowych.

Spółka wykorzystuje przedmiotowe samochody w prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Spółka nie oddaje w odpłatne użytkowanie ww. samochodów. Spółka nie określiła procedur używania przedmiotowych samochodów wykluczających ich użycie do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Na dzień 31 marca 2014 r. Wynajmującemu przysługiwało nieograniczone (100%) prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących raty leasingowe od przedmiotowych samochodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym, na podstawie aktualnego brzmienia przepisów ustawy o VAT obowiązujących od dnia 1 kwietnia 2014 r., Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu czynszu najmu wynikającego z refaktur wystawianych przez Wynajmującego?
2. Czy Spółce przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu rat leasingowych opłacanych przez Spółkę po wstąpieniu w prawa i obowiązki Wynajmującego wynikające z Umowy Leasingu na podstawie cesji?
   
   

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, iż Wynajmujący występuje w opisanym stanie faktycznym jedynie w charakterze pośrednika, który zawarł Umowy Leasingu przedmiotowych pojazdów z uwagi na ówczesny brak możliwości zawarcia ich przez Spółkę z przyczyn od Spółki niezależnych, natomiast to Spółka jest faktycznym beneficjentem Umów Leasingu zawartych przez Wynajmującego, Spółce powinno przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z refaktur wystawianych przez Wynajmującego z tytułu czynszu najmu tych pojazdów nawet w sytuacji, gdy Spółka nie prowadzi ewidencji o której mowa w art. 86a ust. 6 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. (nadanym treścią przepisów Ustawy zmieniającej) w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Art. 86a ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT wskazuje natomiast, iż do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

W konsekwencji, na gruncie ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym po 1 kwietnia 2014 r. wydatki z tytułu m.in. rat leasingowych czy też czynszu najmu pojazdów samochodowych uprawniają podatnika, co do zasady do odliczenia VAT z faktur dokumentujących przedmiotowe wydatki w wysokości 50%.

Przepisy Ustawy zmieniającej przewidziały jednak w tym zakresie pewne wyjątki mające na celu zapewnienie zachowania praw nabytych w zakresie pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartych przed dniem wejścia w życie Ustawy zmieniającej, w stosunku do których podatnikowi przysługiwało na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie Ustawy zmieniającej nieograniczone prawo do odliczenia VAT od czynszu oraz rat wynikających z takiej umowy.

Zgodnie z art. 13 ust. 3 Ustawy zmieniającej w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej przed dniem wejścia w życie Ustawy zmieniającej, w stosunku do których na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie Ustawy zmieniającej kwotę podatku naliczonego stanowiła cała kwota VAT wykazanego na fakturze, nie stosuje się ograniczeń prawa do odliczenia wprowadzanych przez Ustawę zmieniającą w odniesieniu do wydatków przeznaczonych m.in. na opłaty leasingowe, czynsze najmu itp.

Art. 13 ust. 2 Ustawy zmieniającej stanowi natomiast, iż wyłączenie ograniczenia wskazane w art. 13 ust. 1 ww. Ustawy ma zastosowanie w odniesieniu do umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze:

1. bez uwzględnienia zmian umowy dokonanych do dnia wejścia w życie Ustawy zmieniającej oraz
   
2. pod warunkiem, że:
   1. pojazdy samochodowe będące przedmiotem tych umów zostały wydane podatnikowi przed dniem wejścia w życie Ustawy zmieniającej,
   2. umowa została zarejestrowana przez podatnika dokonującego odliczenia u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie Ustawy zmieniającej.
      
      

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego, jak również wskazaną treść art. 13 ust. 1 i 2 Ustawy zmieniającej, zdaniem Spółki w stosunku do rat leasingowych naliczanych z tytułu korzystania z pojazdów faktycznie udostępnianych Spółce za pośrednictwem Wynajmującego nie znajduje zastosowania ograniczenie prawa do odliczenia VAT naliczonego wynikające z treści art. 86a ustawy o VAT w brzmieniu nadanym Ustawą zmieniającą.

Nie ulega wątpliwości, iż Umowa Leasingu zawarta przez Wynajmującego spełnia wymogi określone w treści art. 13 Ustawy zmieniającej. Umowy te zostały natomiast zawarte przez Wynajmującego wyłącznie z przyczyn wskazanych w opisie stanu faktycznego.

W konsekwencji, skoro faktycznym beneficjentem przedmiotowej Umowy Leasingu jest Spółka, to refakturowane na Spółkę koszty opłat leasingowych wynikających z tej umowy powinny dawać Spółce pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tego tytułu.

Z uwagi bowiem na fakt, iż to Spółka jest faktycznym beneficjentem zawartej przez Wynajmującego Umowy Leasingu, a Wynajmujący jedynie refakturuje na Spółkę wartość poniesionych rat leasingowych, zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym z tytułu refaktury przedmiotowych opłat Spółce przysługuje również pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Pozbawienie Spółki pełnego prawa do odliczenia VAT z przedmiotowych refaktur stanowiłoby zdaniem Spółki jawne naruszenie uregulowanej w treści art. 13 Ustawy zmieniającej zasady zachowania praw nabytych.

Ad. 2

Zdaniem Spółki po wstąpieniu przez Spółkę w prawa i obowiązki Wynajmującego wynikające z Umowy Leasingu, Spółce powinno również przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu rat leasingowych od tych pojazdów, nawet w sytuacji, gdy Spółka nie będzie prowadzić ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 6 Ustawy o VAT (analogicznie do uprawnień Wynajmującego, w które wstąpi Spółka).

Zdaniem Spółki po wstąpieniu przez Spółkę w prawa i obowiązki Wynajmującego wynikające z Umowy Leasingu, Spółce powinno przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu rat leasingowych od tych pojazdów zgodnie z zasadą zachowania praw nabytych uregulowaną w treści art. 13 Ustawy zmieniającej.

Na skutek cywilnoprawnego przejęcia praw i obowiązków (tj. cesji) wynikających z Umowy Leasingu zawartej przez Wynajmującego, na Spółkę przejdą wszelkie prawa i obowiązki wynikające z cedowanych umów. Poza wstąpieniem Spółki w miejsce Wynajmującego pozostałe zapisy umów leasingu operacyjnego pozostaną niezmienione. Tym samym, na skutek cesji Umowy Leasingu na Spółkę, fakt, iż to Spółka jest rzeczywistym beneficjentem z tytułu przedmiotowych umów, zostanie usankcjonowany.

Należy podkreślić, iż w wyniku cesji zostanie zachowana ciągłość umowy przejawiająca się tym, iż okres obowiązywania umowy pozostanie bez zmian, wartość rat uregulowanych przez Wynajmującego zostanie zaliczona Spółce.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż Spółka wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Wynajmującego wynikające z Umowy Leasingu przysługiwać jej będzie pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu rat leasingowych od pojazdów będących przedmiotem zgodnie z zasadą zachowania prawa nabytych uregulowaną w treści art. 13 Ustawy zmieniającej z uwagi na fakt, iż przedmiotowa Umowa Leasingu została zarejestrowana przez Wynajmującego w przewidzianym przepisami prawa terminem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ?ustawą?, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Przy tym w myśl art. 2 pkt 34 ustawy przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Natomiast stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1. nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2. używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.
   
   

W myśl art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku, gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.
   
   

Stosownie do art. 86a ust. 5 ustawy warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1. przeznaczonych wyłącznie do:
   1. odprzedaży,
      
   2. sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
      
   3. oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze
   - jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2. w odniesieniu do których:
   1. kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
      
   2. podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.
      
      

Zgodnie z art. 86a ust. 6 ustawy ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

Natomiast w myśl art. 86a ust. 9 ustawy do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1. pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
   1. klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
      
   2. z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
2. pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
   
3. pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
   1. agregat elektryczny/spawalniczy,
      
   2. do prac wiertniczych,
      
   3. koparka, koparko-spycharka,
      
   4. ładowarka,
      
   5. podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
      
   6. żuraw samochodowy

- jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Jednocześnie na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej ustawą zmieniającą, w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w stosunku do których na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowiła cała kwota podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze, nie stosuje się przepisu art. 86a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, w odniesieniu do wydatków, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 2 tej ustawy, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Przy czym w myśl ust. 2 cytowanego artykułu przepis ust. 1 ma zastosowanie w odniesieniu do umów, o których mowa w tym przepisie:

1. bez uwzględnienia zmian umowy dokonywanych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy oraz
   
2. pod warunkiem że:
   1. pojazdy samochodowe będące przedmiotem tych umów zostały wydane podatnikowi przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy,
   2. umowa została zarejestrowana przez podatnika dokonującego odliczenia u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.
      
      

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług w Polsce. Prowadzona na terytorium kraju działalność gospodarcza Spółki polega w głównej mierze na sprzedaży wyrobów przeznaczonych do celów medycznych, która, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem VAT.

Dla celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka wykorzystuje samochody ciężarowe posiadające homologację N1 o ładowności przekraczającej 500 kg. Nie są to pojazdy, o których mowa w art. 86a ust. 9 w związku z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy. Spółka nie oddaje w odpłatne użytkowanie ww. samochodów. Przedmiotowe pojazdy udostępniane są Spółce na podstawie umowy najmu od Wynajmującego, który dysponuje nimi na podstawie Umowy Leasingu. Wynajmujący refakturuje na Spółkę koszty rat leasingowych oraz innych opłat związanych z użytkowaniem pojazdów w wysokości wynikającej z Umowy Leasingu, co oznacza, iż wynajmujący refakturuje dokładną wartość opłat ponoszonych na podstawie Umowy Leasingu. Spółka dokonuje obecnie odliczenia VAT naliczonego z refaktur wystawianych przez Wynajmującego z tytułu rat leasingowych w wysokości 50%. Spółka nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 6 ustawy. Spółka nie określiła procedur używania przedmiotowych samochodów wykluczających ich użycie do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zawarcie przedmiotowych umów miało miejsce przed wejściem w życie ustawy zmieniającej. Pojazdy będące przedmiotem Umów Leasingu zostały przez leasingodawcę wydane Wynajmującemu (a następnie Spółce) również przed wejściem w życie Ustawy zmieniającej. Umowy Leasingu zostały następnie zarejestrowane przez Wynajmującego u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie ustawy zmieniającej. Spółka dnia 31 marca 2014 r. zawarła z Wynajmującym porozumienie ustne dotyczące najmu samochodów będących przedmiotem leasingu. Po dniu 31 marca 2014 r. nie dokonywano żadnych zmian do ww. porozumienia. Z uwagi na fakt, iż porozumienie miało charakter ustny nie zostało zarejestrowane przez Spółkę u właściwego dla Spółki naczelnika urzędu skarbowego. Na dzień 31 marca 2014 r. Wnioskodawcy przysługiwało nieograniczone (100%) prawo do odliczenia podatku VAT od rat leasingowych.

Obecnie Spółka rozważa możliwość wstąpienia w prawa i obowiązki Wynajmującego wynikające z Umowy Leasingu poszczególnych pojazdów samochodowych wynajmowanych od Wynajmującego przez Spółkę. Wstąpienie przez Spółkę w prawa i obowiązki Wynajmującego zostanie dokonane na podstawie cesji Umowy Leasingu. Wszelkie postanowienia Umowy Leasingu (co do przedmiotu umowy, wynagrodzenia, okresu obowiązywania umowy, uprawnień i obowiązków wynikających z umowy) pozostaną bez zmian.

Spółka powzięła wątpliwość czy przysługuje Jej pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu czynszu najmu wynikającego z refaktur wystawianych przez Wynajmującego oraz czy będzie Jej przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu rat leasingowych po wstąpieniu w prawa i obowiązki Wynajmującego wynikające z Umowy Leasingu na podstawie cesji.

Stosownie do art. 13 ustawy zmieniającej w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w stosunku do których na dzień 31 marca 2014 r. podatnikowi przysługiwało nieograniczone prawo do odliczenia podatku od czynszu czy rat wynikających z takiej umowy podatnikowi nadal przysługuje odliczenie podatku w pełnej wysokości. Przy czym podatkowi przysługuje odliczenie podatku w pełnej wysokości od czynszu czy rat wynikających z umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze jeżeli umowa została zawarta przed 1 kwietnia 2014 r., w umowie nie dokonano zmian po dniu 31 marca 2014 r. oraz umowa została zarejestrowana przez podatnika dokonującego odliczenia u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego do dnia 2 maja 2014 r. Ponadto pojazdy samochodowe będące przedmiotem umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze musiały zostać wydane podatnikowi przed 1 kwietnia 2014 r.

Zatem mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że zarówno z tytułu czynszu najmu jak i z tytułu rat leasingowych Spółce nie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie art. 13 ustawy zmieniającej.

Z treści art. 13 ustawy zmieniającej jednoznacznie wynika, że odliczenie podatku w pełnej wysokości od czynszu czy rat wynikających z umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze przysługuje jeżeli podatnik dokonujący odliczenia do dnia 2 maja 2014 r. zarejestrował taką umowę u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego. Spółka wskazała, że dnia 31 marca 2014 r. zawarła z Wynajmującym porozumienie ustne dotyczące najmu samochodów będących przedmiotem leasingu, które z uwagi na ustny charakter nie zostało zarejestrowane u właściwego dla Spółki naczelnika urzędu skarbowego. Dla zastosowania niniejszego przepisu bez znaczenia pozostaje, że Spółka jest faktycznym beneficjentem Umów Leasingu zawartych przez Wynajmującego. Spółka chcąc skorzystać z pełnego prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu czynszu najmu wynikającego z refaktur wystawianych przez Wynajmującego winna mieć z Wynajmującym zawartą przed 1 kwietnia 2014 r. umowę najmu, dzierżawy, leasingu lub inną umowę o podobnym charakterze, którą to powinna do dnia 2 maja 2014 r. zarejestrować u właściwego dla Spółki naczelnika urzędu skarbowego. Skoro Spółka takiej umowy nie zawarła - mimo że samochody zostały wydane Spółce przed 1 kwietnia 2014 r. i Spółce na dzień 31 marca 2014 r. przysługiwało nieograniczone (100%) prawo do odliczenia podatku VAT od rat leasingowych ? Spółce nie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu czynszu najmu wynikającego z refaktur wystawianych przez Wynajmującego na podstawie art. 13 ustawy zmieniającej.

Rozpatrując natomiast kwestię pełnego prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu tytułu rat leasingowych po wstąpieniu przez Spółkę w prawa i obowiązki Wynajmującego wynikające z Umowy Leasingu na podstawie cesji wskazać należy, że na gruncie prawa podatkowego wstąpienie podmiotu trzeciego w prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, dopuszczalne jest tylko wtedy, gdy istnieje podstawa prawna takiego następstwa. Z uwagi na brak szczególnych uregulowań w zakresie skutków podatkowych zmiany stron umowy leasingu w ustawie o podatku od towarów i usług, należy posłużyć się uregulowaniami ogólnymi zawartymi w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacja podatkową, która stanowi regulację prawną, zawierającą wspólne dla wszystkich typów podatków mechanizmy i pojęcia prawne oraz zasady procedury podatkowej. Kwestie następstwa prawnego (sukcesji prawnej) na gruncie podatkowym uregulowane są przepisami rozdziału 14 Ordynacji podatkowej, które określają przypadki sukcesji oraz katalog następców prawnych, którzy wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki. Powołane przepisy Ordynacji podatkowej nie mają zastosowania do przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego tj. do przejścia praw i obowiązków Wynajmującego na Spółkę na podstawie cesji Umowy Leasingu. W sytuacji cesji Umowy Leasingu dochodzi do przejęcia praw i obowiązków Wynajmującego ale tylko na gruncie prawa cywilnego, nie zaś podatkowego. Umowne przekazanie praw i obowiązków wynikających z Umowy Leasingu wywołuje jedynie skutki w sferze stosunków cywilnoprawnych, nie zaś w sferze przeniesienia uprawnień podatkowych. Tak więc, skoro w wyniku cesji Umowy Leasingu Spółka nie przejmie uprawnień podatkowych Wynajmującego Spółce nie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu rat leasingowych po dokonaniu cesji Umowy Leasingu na podstawie art. 13 ustawy zmieniającej.

Ponadto z art. 86a ust. 3 w związku z art. 86a ust. 2 ustawy wynika, że podatnik ma prawo do odliczenia całości podatku naliczonego od wydatków dotyczących m.in. używania na podstawie umowy najmu lub leasingu pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Przy czym z treści art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy wynika, że pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli podatnik określi zasady używania samochodów wykluczające ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą oraz prowadzi ewidencję przebiegu tych pojazdów. Przy czym zgodnie z art. 86a ust. 5 ustawy warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odprzedaży lub sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika lub oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu bądź innej umowy o podobnym charakterze jeżeli odpowiednio odprzedaż, sprzedaż bądź oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Ponadto podatnik nie jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w przypadku gdy odlicza 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi bądź podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych. Ponadto na podstawie art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika jeżeli konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Spółka wskazała, że nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdów oraz nie określiła procedur używania przedmiotowych samochodów wykluczających ich użycie do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zatem Spółce nie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu czynszu najmu czy też z tytułu rat leasingowych w związku z uznaniem, na podstawie art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, przedmiotowych samochodów za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Jednocześnie Spółka wskazała, że przedmiotowe samochody nie są pojazdami, o których mowa w art. 86a ust. 9 w związku z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy. Zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu czynszu najmu czy też z tytułu rat leasingowych w związku z uznaniem, na podstawie art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy, przedmiotowych samochodów za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Zatem Spółce zarówno z tytułu czynszu najmu jak i z tytułu rat leasingowych nie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Spółka, stosownie do art. 86a ust. 1 ustawy, ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu czynszu najmu jak i z tytułu rat leasingowych w wysokości 50% kwoty podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego ? stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.