Zwolnienie od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy szkoleń z zakresu pierwszej pomocy

UZASADNIENIE

W dniu 28.05.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy szkoleń z zakresu pierwszej pomocy.

Wniosek uzupełniony został w dniu 07.08.2012 r. (data wpływu 09.08.2012 r.) oraz w dniu 04.09.2012 r. (data wpływu 06.09.2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 27.08.2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 29.08.2012 r.)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność od 01.05.2012 r. określona nr PKD: 85.59.B, 86.90.E, 93.21.Z, 77.21.Z, 73.11.Z, 47.91.Z, 43.99.Z, 43.22.Z, 43.39.Z. Wnioskodawca jest ratownikiem medycznym uprawnionym do wykonywania określonych czynności na podstawie ustawy o ratownictwie medycznym (Dz. U. Nr 191 poz. 1410). Wnioskodawcza będzie świadczył usługi szkolenia z zakresu pierwszej pomocy dla firmy Usługi Pożarnicze ?..

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż nie jest jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk, uczelnią, jednostką badawczo-rozwojową ani też instytutem badawczym. Wnioskodawca przeprowadza szkolenia z racji wykonywanego zawodu ? ratownika medycznego. Skończone studia licencjackie uprawniają Wnioskodawcę do przeprowadzenia szkoleń i kursów z pierwszej pomocy. Usługi te służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Obecnie Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty na szkolenia. Szkolenia, które Wnioskodawca będzie przeprowadzał będą finansowane ze środków danego przedsiębiorstwa. Środki te nie będą pochodziły z budżetu państwa, ani środków unijnych. Uczestnikami szkoleń będą klienci firmy Usługi Pożarnicze ?. ? pracownicy firmy chcący uaktualnić zdobytą wiedzę lub też chcący się z nią zapoznać jak i uczestnicy kursów nauki jazdy. Szkolenia te są organizowane dla różnych grup odbiorców.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zasadne jest zastosowanie zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT przy świadczeniu usług szkolenia z zakresu pierwszej pomocy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Art. 43 ust. 1 zwalnia od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia do czego Wnioskodawca zaliczałby szkolenie pierwszej pomocy będące opieką medyczną świadczone przez osoby wykonujące zawód medyczny zgodnie z Dz. U. nr 112 poz. 654 oraz ustawą o państwowym ratownictwie medycznym. Na tej podstawie Wnioskodawca zastosowałby stawkę VAT zwolnioną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa krajowego oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, tym samym opisuje się poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest ratownikiem medycznym uprawnionym do wykonywania określonych czynności na podstawie ustawy o ratownictwie medycznym (Dz. U. Nr 191 poz. 1410). Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności będzie świadczył usługi szkolenia z zakresu pierwszej pomocy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia przedmiotowych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1. lekarza i lekarza dentysty,
2. pielęgniarki i położnej,
3. medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039),
4. psychologa.
   
   

Z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy jednoznacznie wynika, iż zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Ze zwolnienia korzystają bowiem usługi mające cel diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy), świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych (lekarzy i lekarzy dentystów, pielęgniarki i położnej, osoby wykonujące inne zawody medyczne oraz psychologów).

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19c ustawy, ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej, określenie osoba wykonująca zawód medyczny ? oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Świadczeniem zdrowotnym stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Przewidziany w ww. przepisach warunek, zgodnie z którym świadczenie zdrowotne musi być dokonywane przez osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do ich udzielania oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe.

Zasady wykonywania zawodu ratownika medycznego zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. Nr 191, poz. 1410 ze zm.), co oznacza że osoba posiadająca tytuł zawodowy dyplomowanego ratownika medycznego legitymuje się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Do rozpatrzenia pozostaje zatem, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleń z zakresu pierwszej pomocy służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia opieki medycznej.

Jednakże opierając się na dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE należy stwierdzić, że pojęcie ?opieka medyczna? dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Innymi słowy aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel. Podkreślenia wymaga, iż ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych. Wykonane zapobiegawczo świadczenia medyczne mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania jako usługi w zakresie opieki medycznej. W rzeczywistości nawet jeżeli w pewnych przypadkach okaże się, że osoby poddane badaniom lub innym zabiegom lekarskim o charakterze zapobiegawczym nie cierpią z powodu jakiejkolwiek choroby lub zaburzeń zdrowia, to włączenie omawianych świadczeń w zakres pojęcia ?opieki medycznej? jest zgodne z celem redukcji kosztów opieki medycznej, który przyświeca przewidzianemu w przepisach zwolnieniu z opodatkowania. Zatem świadczenia medyczne, które zostały wykonane w celu ochrony zdrowia, w tym również w celu utrzymania bądź przywrócenia dobrego stanu zdrowia ludzi, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Pojęcie ?opieki medycznej? przewidziane w art. 43 ustawy obejmuje świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania lub przywrócenia zdrowia osób. Innymi słowy pojęcie to obejmuje zarówno leczenie, jak i profilaktykę. Natomiast zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN szkolenie oznacza cykl wykładów z jakiegoś przedmiotu, zorganizowanych w celu uzupełnienia czyjegoś wykształcenia lub czyichś wiadomości z jakiejś dziedziny. Zatem pojęcie to odnosi się do usług szkoleniowych, a nie usług opieki medycznej.

Podkreślenia wymaga, iż Wnioskodawca przedstawiając zdarzenie przyszłe jednoznacznie wskazał, że zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy obejmuje usługi szkoleń w zakresie pierwszej pomocy.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie tut. Organu szkolenia udzielania pierwszej pomocy niewątpliwie nie mieszczą się w pojęciu ?opieki medycznej?. Zatem nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

Należy wskazać, iż na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
   
2. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo ? rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym
   

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
   
2. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty ? wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
   
3. finansowane w całości ze środków publicznych
   

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Natomiast w myśl § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć ?kształcenie zawodowe? i ?przekwalifikowanie zawodowe?. Niemniej jednak, co należy rozumieć przez usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego wyjaśnia art. 44, obowiązującego od dnia 1 lipca 2011 r., rozporządzenia wykonawczego Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1), które wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Powołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług w zakresie kształcenia i wychowania świadczonych przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz usługi kształcenia na poziomie wyższym świadczonych przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk, jednostki badawczo ? rozwojowe jak również dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Usługi w zakresie kształcenia (inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy) świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze jak również dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ponadto wyżej cytowane przepisy zwolnieniem obejmują usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (inne niż wymienione w pkt 26) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związanymi.

W przedmiotowym wniosku Wnioskodawca podniósł, iż będzie świadczył usługi szkolenia z zakresu pierwszej pomocy dla firmy Usługi Pożarnicze ??.. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż nie jest jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk, uczelnią, jednostką badawczo-rozwojową ani też instytutem badawczym. Wnioskodawca przeprowadza szkolenia z racji wykonywanego zawodu ? ratownika medycznego. Skończone studia licencjackie uprawniają Wnioskodawcę do przeprowadzenia szkoleń i kursów z pierwszej pomocy. Usługi te służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Obecnie Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty na szkolenia. Szkolenia, które Wnioskodawca będzie przeprowadzał będą finansowane ze środków danego przedsiębiorstwa. Środki te nie będą pochodziły z budżetu państwa, ani środków unijnych. Uczestnikami szkoleń będą klienci firmy Usługi Pożarnicze ??.. ? pracownicy firmy chcący uaktualnić zdobytą wiedzę lub też chcący się z nią zapoznać jak i uczestnicy kursów nauki jazdy. Szkolenia te są organizowane dla różnych grup odbiorców.

Ograniczenie umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, dany podmiot winien być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, a usługi winny być świadczone w zakresie kształcenia i wychowania bądź dany podmiot winien być uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk lub jednostką badawczo ? rozwojową, a usługi winny być świadczone w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Natomiast aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia, dany podmiot winien być uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk lub instytutem badawczym a usługi winny być świadczone w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Uwzględniając powyższe, Zainteresowany nie ma prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w odniesieniu do świadczonych szkoleń na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy jak również § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia, gdyż nie jest on jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty czy też uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk, jednostką badawczo ? rozwojową ani też instytutem badawczym.

Dla objęcia świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleń z zakresu pierwszej pomocy zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, konieczne jest uznanie przedmiotowych usług za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz stwierdzenie, iż przedmiotowe szkolenia są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub Wnioskodawca uzyskał akredytację na dany rodzaj szkoleń, seminariów i kursów specjalistycznych lub przedmiotowe usługi są finansowane w całości ze środków publicznych. Ponadto dla objęcia świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleń z zakresu pierwszej pomocy zwolnieniem wynikającym z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, konieczne jest uznanie przedmiotowych usług za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz stwierdzenie, iż przedmiotowe szkolenia są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Jak wskazano powyżej usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Wnioskodawca wskazał, iż uczestnikami szkoleń będą klienci firmy Usługi Pożarnicze ?.. ? pracownicy firmy chcący uaktualnić zdobytą wiedzę lub też chcący się z nią zapoznać jak i uczestnicy kursów nauki jazdy. Szkolenia te są organizowane dla różnych grup odbiorców. Z niniejszego nie wynika jakoby przedmiotowe szkolenia miały na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Ponadto Wnioskodawca nie wskazał jakoby przedmiotowe szkolenia były prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca wskazał, iż obecnie nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty na przedmiotowe szkolenia oraz przedmiotowe szkolenia nie będą finansowane w 100% bądź w co najmniej 70% ze środków publicznych. Zatem względem świadczonych przez Wnioskodawcę usług z zakresu świadczenia pierwszej pomocy nie znajdą również zastosowania zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia.

W konsekwencji przedmiotowe szkolenia winny być opodatkowane podstawową stawką podatku tj. 23 %, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie zwolnienia od podatku szkoleń z zakresu pierwszej pomocy natomiast w zakresie zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy usług zabezpieczenia medycznego imprez masowych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. Nr 153, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.