1) Czy powstałe w ciągu roku różnice kursowe pomiędzy pierwotną wyceną zobowiązania z tytułu (...)

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia różnic kursowych do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2011 r. Firma Wnioskodawcy zawarła trzy umowy leasingu operacyjnego w euro na zakup wtryskarek z możliwością wykupu po zakończeniu umowy leasingu, na podstawie którego nastąpi przeniesienie prawa własności przedmiotów leasingu na Firmę Wnioskodawcy.

W myśl art. 3 ust. 4 i ust. 5 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (Dz. U. Nr 121, poz. 591 ze zm.), przedmiotowy leasing operacyjny dla celów bilansowych został zakwalifikowany w Firmie jako leasing finansowy.

Z uwagi na fakt, iż Firma nie jest właścicielem ww. przedmiotów leasingu, a jedynie dokonuje ich użytkowania na podstawie umowy leasingu operacyjnego, przedmiotowe środki trwałe wprowadzono do ewidencji środków trwałych, zgodnie z art. 30 ust. 2 ww. ustawy o rachunkowości, po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień podpisania umowy leasingu. W związku z powyższym powstało zobowiązanie wobec finansującego z tytułu rat leasingowych. Wartość przedmiotu leasingu wyrażona jest w walucie euro i finansujący wystawia faktury dokumentujące raty wynagrodzenia z tytułu rat leasingowych w walucie euro (kwota netto faktury w walucie euro, kwota podatku od towarów i usług ).

Firma reguluje zobowiązania z tytułu rat leasingowych wpłacając całą należność netto w walucie obcej z rachunku walutowego Firmy na rachunek finansującego, natomiast podatek od towarów i usług z konta złotówkowego.

Zgodnie z art. 30 ustawy o rachunkowości, na dzień bilansowy zobowiązania z tytułu rat leasingowych wyrażone w walucie euro w celu zaktualizowania ich będą wyceniane po średnim kursie danej waluty, ogłoszonym przez NBP.

Dla celów podatkowych amortyzacja tych maszyn nie stanowi w Firmie kosztów uzyskania przychodu. Comiesięczne faktury z tytułu rat leasingowych ewidencjonuje się bilansowo z tytułu rozrachunków w części spłaty kapitału i w części odsetkowej na koncie koszty finansowe niestanowiące kosztu uzyskania przychodu. Do kosztów podatkowych zalicza się zarachowaną na kontach pozabilansowych wartość netto raty leasingowej otrzymanej od finansującego na podstawie faktury VAT. Do kosztów podatkowych zalicza się również plus/minus różnice kursowe zrealizowane, powstałe w wyniku zmiany kursu pomiędzy datą wystawienia faktury za ratę leasingową, a datą faktycznej zapłaty przez Firmę.

Ponadto występują różnice kursowe:

1. w ciągu roku pomiędzy wartością zobowiązania z tytułu leasingu, ujętego na podstawie umowy, (które koresponduje z kontem środków trwałych), a ewidencją comiesięcznej raty spłaty kapitału na podstawie otrzymanej faktury od leasingodawcy, w wyniku czego następuje zmniejszenie zobowiązania z tytułu przyjęcia obiektu w leasing,
2. zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości na dzień bilansowy powstają różnice kursowe, pomiędzy pierwotną wyceną zobowiązania z tytułu leasingu, a wyceną bilansową zgodnie z art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości.
   
   

Od stycznia 2010 r. Firma rozlicza różnice kursowe w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości i na podstawie art. 14b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosowne zawiadomienie o sposobie ustalania różnic kursowych zostało wysłane do Urzędu Skarbowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy powstałe w ciągu roku różnice kursowe pomiędzy pierwotną wyceną zobowiązania z tytułu leasingu operacyjnego, a zmniejszeniem tego zobowiązania na podstawie bilansowej ewidencji otrzymanej faktury (zarachowanej w podziale jako spłata kapitału i odsetek) nie są przychodem podatkowym lub kosztem podatkowym...
2. Czy powstałe na dzień bilansowy różnice kursowe pomiędzy pierwotną wyceną zobowiązania z tytułu leasingu, a wyceną tego zobowiązania na dzień bilansowy, które będą ewidencjonowane jako koszty lub przychody finansowe z tytułu różnic kursowych, a drugostronnie będą wykazywane na koncie rozrachunki z tytułu leasingu, nie będą uwzględniane w rachunku podatkowym jako przychody lub koszty z tytułu różnic kursowych.
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, różnice kursowe z wyceny na dzień bilansowy zobowiązań w walucie obcej z tytułu umów leasingu operacyjnego kwalifikowanych przez Firmę Wnioskodawcy jako umowy leasingu finansowego są wykazywane jedynie prezentacyjnie i nie należy uwzględniać ich w rachunku podatkowym.

Należy zauważyć, że środki trwałe nie są własnością jednostki. Do dnia przeniesienia własności przedmiotu leasingu na korzystającego, amortyzację podatkową nalicza finansujący, zgodnie z art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla Firmy zarówno amortyzacja tych środków, jak i koszty finansowe wykazywane w rachunku wyników, nie są kosztami podatkowymi. Dla celów podatkowych w przypadku tych umów zalicza się ratę netto leasingu, plus/minus różnice kursowe powstałe w wyniku zmiany kursu pomiędzy datą wystawienia faktury za ratę leasingową, a datą faktycznej zapłaty.

W związku z powyższym zarówno różnice z wyceny bilansowej jak i powstałe w ciągu roku różnice kursowe pomiędzy pierwotną wyceną zobowiązania z tytułu leasingu operacyjnego, a zmniejszeniem zobowiązania na podstawie faktury leasingodawcy nie są przychodem podatkowym lub kosztem podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 24c, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl art. 14b ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący księgi rachunkowe mogą ustalać różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 4, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Natomiast na podstawie art. 14b ust. 3 powołanej ustawy, podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniony.

Wybraną metodę, o której mowa w art. 14b ust. 2 powołanej ustawy, podatnicy zobowiązani są stosować przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda, z tym że podatnicy mają obowiązek w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego, a w przypadku podatników rozpoczynających działalność - w terminie 30 dni od dnia jej rozpoczęcia, zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody (art. 14b ust. 4 ww. ustawy ).

Zgodnie z tą metodą, jak stanowi art. 14b ust. 6 cyt. ustawy, podatnicy na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym została wybrana ta metoda, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego. Od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym wybrali tę metodę, stosują zasady, o których mowa w art. 14b ust. 3 ww. ustawy.

Podatkowe uregulowania różnic kursowych sprowadzają się do zasady, iż podatnicy, którzy wybrali rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe. Rozwiązania wynikające z rachunkowości określają zatem skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jako że ustawodawca uregulował zasadę zaliczania do przychodów lub kosztów podatkowych różnic kursowych ustalanych według metody rachunkowej, to metodologia obliczania tych różnic kursowych nie może być modyfikowana przez inne regulacje podatkowe. Oznacza to, iż ustalane zgodnie z przepisami o rachunkowości różnice kursowe, powinny być uwzględniane jako przychody lub koszty uzyskania przychodów w rachunku podatkowym. Dotyczy to również różnic kursowych związanych z kosztami nieuznawanymi za koszty podatkowe.

Po przyjęciu przez podatnika metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), kosztem lub przychodem podatkowym będą wszelkie różnice kursowe zarówno zrealizowane, jak i niezrealizowane.

Skutki podatkowe bilansowych różnic kursowych zależą od ich traktowania rachunkowego. W przypadku, gdy dana wycena prowadzi do rozpoznania różnic kursowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości, powstałe różnice kursowe należy rozpoznać w rachunku podatkowym. Natomiast w przypadku, gdy dana wycena w świetle przepisów o rachunkowości nie generuje różnic kursowych, tak dokonanej wyceny nie należy rozpoznawać podatkowo jako różnicy kursowej. Tym samym, również wycena pozycji pozabilansowych w walutach obcych będzie ujmowana w rachunku podatkowym wyłącznie w sytuacji, kiedy w jej efekcie powstanie różnica kursowa w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Jak wynika z treści przepisu art. 14b ust. 3 ustawy, możliwość rozliczenia w rachunku podatkowym różnic kursowych powstałych na gruncie przepisów o rachunkowości jest determinowana ich kwalifikacją rachunkową oraz późniejszym ujęciem w księgach rachunkowych. Skoro więc ? jak wskazał Wnioskodawca we wniosku ? z dokonanej wyceny zobowiązań leasingowych w walucie obcej powstają różnice kursowe, należy również dokonać ich rozpoznania w ujęciu podatkowym.

Skutkiem powyższego, różnice kursowe z tytułu rozliczenia leasingu powstałe w ciągu roku, jak i wynikające z wyceny bilansowej, zgodnie z treścią art. 14b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.