Czy podwyższenie kapitału zakładowego spółki akcyjnej podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania podwyższenia kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), pismem z dnia 5 kwietnia 2012 r., Nr IPTPB2/436-7/12-2/KK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków formalnych wniosku w terminie siedmiu dni od dnia doręczenia tego wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie doręczone zostało w dniu 11 kwietnia 2012 r. W dniu 19 kwietnia 2012 r. do tut. Organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na wezwanie (data nadania 17 kwietnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (S.A.) powstała w kwietniu 2009 r. w wyniku przekształcenia Sp. z o.o. Kapitał zakładowy Spółki powstałej w wyniku przekształcenia wynosił 12.970.400 zł i dzielił się na 129.704 akcje o wartości nominalnej 100 zł każda akcja. W 2010 r. kapitał zakładowy został podwyższony o kwotę 7.000.000,00 zł. Z tego tytułu wpłacono podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 34.949 zł. W 2011 r. kapitał zakładowy został podwyższony o kwotę 7.166.100,00 zł. Wpłacono podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 35.788,00 zł. Kapitał zakładowy obecnie wynosi 27.136.500 zł. W latach 2010-2011 łącznie wpłacono 70.737 zł podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego (akcyjnego) należy zapłacić podatek od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, od podwyższenia kapitału zakładowego (akcyjnego) nie powinien być pobierany podatek od czynności cywilnoprawnych. Wynika to z faktu, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych były niezgodne z przepisami art. 7 ust. l Dyrektywy Rady z dnia 17 lipca 1969 r., nr 69/335/EWG, dotyczącej podatku od gromadzenia kapitału (Dz. U. UE L z 1969 r., Nr 249, poz. 25 ze zm.). W dacie, do której odwołuje się art. 7 ww. Dyrektywy, tj. 1 lipca 1984 r., w Polsce opodatkowane były tylko wkłady wnoszone przez wspólników do spółki jawnej, czy też spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, bowiem ustawodawca wprowadzając do ustawy o opłacie skarbowej z 1975 r. definicję kapitału zakładowego, okrojoną o wzmiankę o kapitale spółki akcyjnej, zdecydował o braku opodatkowania wkładów wnoszonych do tej spółki. Zatem, na dzień 1 lipca 1984 r. wkłady wnoszone do spółek akcyjnych były zwolnione od opodatkowania, tak więc na podstawie art. 7 ww. Dyrektywy powinny być także zwolnione przez ustawodawcę polskiego od dnia 1 maja 2004 r. W świetle orzecznictwa ETS, art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG oznacza, że w państwach członkowskich Unii Europejskiej, w których w dniu 1 lipca 1984 r. system prawny nie przewidywał opodatkowania podwyższenia kapitału zakładowego, niedopuszczalne było obowiązywanie przepisów krajowych dokładających taki podatek nawet wówczas, gdy akcesja nastąpiła po dniu 1 lipca 1984 r.

Jako dowód na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 września 2011 r. (SA/Wr 1212/11), wydany w podobnej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3. (uchylona),
4. umowy darowizny ? w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5. umowy dożywocia,
6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7. (uchylona),
8. ustanowienia hipoteki,
9. ustanowienia odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10. umowy depozytu nieprawidłowego,
11. umowy spółki.
    
    

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają także - na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy - zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W zakresie przedmiotowym ustawy, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 3, mieszczą się także orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Zapis art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 9 cytowanej ustawy, obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych przy umowie spółki kapitałowej ciąży na spółce. Podstawę opodatkowania, stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy, przy zmianie umowy spółki stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki, albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, przy zmianach umowy spółki stosuje się stawkę podatku przewidzianą dla umowy spółki, czyli stawkę w wysokości 0,5%. Notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego (art. 10 ust. 2 ww. ustawy).

Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest zgodność przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania podwyższenia kapitału w spółce kapitałowej z art. 7 ust. 1 dyrektywy Rady 69/335/EWG z dnia 17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 249 z 3.10.1969 z późn. zm., Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 11 z późn. zm.), zwanej dalej ?dyrektywą 69/335?.

Bezpośrednie stosowanie prawa Unii Europejskiej regulowanego dyrektywą może mieć miejsce jedynie w szczególnych okolicznościach, zwłaszcza wówczas, gdy państwo członkowskie nie wywiązało się z obowiązku harmonizacji prawa krajowego z prawem UE lub przyjęło regulacje, które nie są zgodne z dyrektywą.

W polskim porządku prawnym funkcję podatku kapitałowego pobieranego od kapitału w spółkach kapitałowych pełni podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy spółki i jej zmiany.

Obowiązek harmonizacji prawa krajowego w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych, wynikający z nieobowiązującej już dyrektywy 69/335, Rzeczpospolita Polska wypełniła z dniem przystąpienia do Unii Europejskiej, tj. z dniem 1 maja 2004 r.

Artykuł 4 ust. 1 dyrektywy 69/335 zawierał katalog czynności, które państwa członkowskie obowiązane były opodatkować podatkiem kapitałowym, jeżeli ustawodawstwo krajowe zakładało pobieranie tego podatku. Zgodnie z art. 4 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy, podatkowi kapitałowemu podlegało podwyższenie kapitału spółki kapitałowej, poprzez wniesienie wkładów jakiegokolwiek rodzaju. Podwyższenie kapitału w rozumieniu tego przepisu oznaczało formalne podwyższenie kapitału albo w drodze emisji nowych udziałów lub akcji spółki, albo w drodze podwyższenia nominalnej wartości istniejących udziałów lub akcji.

Powyższa zasada została uwzględniona w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych w art. 1 ust. 3 pkt 2 w związku z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) tej ustawy.

Odnosząc się do podniesionej przez podatnika kwestii niezgodności przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych z postanowieniami art. 7 ust. 1 dyrektywy 69/335 (w brzmieniu wynikającym z dyrektywy Rady 85/303 z dnia 10 czerwca 1985 r. Dz. U. L. 156 z dnia 15.06.1985, str. 23), brak jest podstaw do uznania przedstawionego poglądu za zasadny.

W świetle nakazu wynikającego z art. 7 ust. 1 dyrektywy 69/335, państwa członkowskie obowiązane były zwolnić z podatku kapitałowego operacje inne niż określone w art. 9, które w dniu 1 lipca 1984 r. były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,50 % lub niższą.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 3 lit. d) ustawy z dnia 19 grudnia 1975 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 45, poz. 226), obowiązujących w dniu 1 lipca 1984 r., opłatę skarbową pobierano od pism stwierdzających zawiązanie spółki przez osoby fizyczne i prawne niebędące jednostkami uspołecznionymi. Stosownie do § 54 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 maja 1983 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 34, poz. 161, z późn. zm.), opłata skarbowa od umowy spółki wynosiła:

1. od wkładów, których przedmiotem była nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania - 10 %,
2. od innych wkładów - 5 %.
   
   

Podstawę obliczenia opłaty skarbowej przy zawiązaniu spółki stanowił kapitał zakładowy, a przy jego powiększeniu - kwota, o którą powiększono ten kapitał. W świetle tych przepisów, kapitał zakładowy stanowiły wszelkie wkłady wspólników (z wyjątkiem wkładów polegających na wykonywaniu pracy), a w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością również dopłaty.

Wobec powyższego, zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym w dniu 1 lipca 1984 r., wniesienie wkładów do spółki na kapitał zakładowy, co do zasady, nie było zwolnione z podatku (opłaty skarbowej), a opodatkowane było stawką wyższą niż 0,5 %.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w świetle przepisów, jakie obowiązywały w dniu 1 lipca 1984 r., w dniu 1 maja 2004 r. oraz w okresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu przedmiotowych czynności (2010 r. ? 2011 r.), polskie prawo należy uznać za zgodne z prawem Unii Europejskiej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (Spółka akcyjna) powstała w kwietniu 2009 r. w wyniku przekształcenia Sp. z o.o. Kapitał zakładowy Spółki powstałej w wyniku przekształcenia wynosił 12.970.400,00 zł i dzielił się na 129.704 akcje o wartości nominalnej 100 zł każda akcja. W 2010 r. kapitał zakładowy Wnioskodawcy został podwyższony o kwotę 7.000.000,00zł. Z tego tytułu wpłacono podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 34.949 zł. W 2011 r. kapitał zakładowy został podwyższony o kwotę 7.166.100,00 zł. Wpłacono podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 35.788,00 zł. Kapitał zakładowy obecnie wynosi 27.136.500 zł. W latach 2010-2011 łącznie wpłacono 70.737 zł podatku od czynności cywilnoprawnych.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, iż podwyższenie wysokości kapitału zakładowego Spółki, zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku należy stwierdzić, że orzeczenie to zostało wydane w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.