Czy koszt finansowania (odsetki bankowe) od pożyczki płatniczej przeznaczonej na finansowanie - do (...)

14.9.2012

Czy koszt finansowania (odsetki bankowe) od pożyczki płatniczej przeznaczonej na finansowanie - do momentu zwrotu z Urzędu Skarbowego podatku od towarów i usług związanego z zakupami inwestycyjnymi stanowią koszty bieżące podatkowe Spółki tj. w okresie dokonania ich zapłaty ?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012, poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością , przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2012 r. (data wpływu 11 czerwca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 września 2012 r. (data wpływu 10 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania do koszów uzyskania przychodów naliczonych odsetek od pożyczki przeznaczonej na sfinansowanie podatku od towarów i usług związanego z inwestycją ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania do koszów uzyskania przychodów naliczonych odsetek od pożyczki przeznaczonej na sfinansowanie podatku od towarów i usług związanego z inwestycją.

Z uwagi na braki ww. wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), pismem z dnia 27 sierpnia 2012 r., Nr IPTPB3/423-211/12-2/GG, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia go bez rozpatrzenia.

Przedmiotowe wezwanie zostało skutecznie doręczone w dniu 31 sierpnia 2012 r.

W dniu 10 września 2012 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ze 100% udziałem Gminy została powołana do świadczenia usług użyteczności publicznej zadań własnych Gminy - zaspokajanie potrzeb wspólnoty samorządowej między innymi w zakresie wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

Spółka realizuje (aktualnie na etapie prac przygotowawczych) inwestycję pn. ?...?. Planowany koszt inwestycji netto ok. 29.444,4 tys. zł ( brutto z VAT to kwota ok. 36.215,3 tys. zł).

Spółka stara się o dofinansowanie do powyższej inwestycji ze środków unijnych z Funduszu Spójności w ramach Programu Operacyjnego ?Infrastruktura i Środowisko? na lata 2007 - 2013 Działanie 2.1. W tym celu w dniu 11 lutego 2011 r. złożony został wniosek o dofinasowanie do Instytucji Pośredniczącej WFOŚiGW w (aktualnie jest w fazie weryfikacji).

Planowany wkład wspólnotowy to kwota ok. 19.136,2 tys. zł. Pozostałe źródła finansowania inwestycji stanowić będą środki własne ok. 3.708,2 tys. zł oraz pożyczka inwestycyjna z WFOŚiGW w wysokości ok. 6.600 tys. zł.

Ponadto z uwagi na wysoki koszt inwestycji i brak wystarczająco własnych środków pieniężnych Spółka zmuszona jest do złożenia wniosku o pożyczkę płatniczą do WFOŚiGW w z przeznaczeniem na finansowanie - do momentu zwrotu z Urzędu Skarbowego - podatku od towarów i usług związanego z zakupami inwestycyjnymi ( VAT naliczony do zwrotu to kwota ok. 6.770,8 tys zł).

Spółka nadmienia, iż podatnikowi przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony od zakupów inwestycyjnych związanych z realizacja środka trwałego pn. ?...? - w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 4 września 2012 r. Wnioskodawca poinformował, iż zapytanie złożone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2012 r. dotyczy okresów rozliczeniowych, w których nastąpi spłata odsetek od otrzymanej pożyczki z WFOŚiGW w na sfinansowanie podatku od towarów i usług od zakupów inwestycyjnych w okresie realizacji inwestycji pn ?Rozbudowa Miejskiego Składowiska Odpadów Komunalnych? o II kwaterę etap 2 i 3 tj. od planowanego rozpoczęcia 1 października 2012 r. do planowanego zakończenia (oddania środków trwałych do użytkowania) 1 lutego 2014 r. Wnioskodawca nadmienił, iż podatek od towarów i usług VAT naliczony przy realizacji powyższej inwestycji będzie odliczany od podatku należnego .

Zakwalifikowanie do kosztów uzyskania przychodów odsetek bankowych od pożyczki na finansowanie zakupów inwestycyjnych w części dotyczącej podatku od towarów i usług VAT-(z faktury od wykonawcy podatku naliczonego VAT) podlegającego odliczeniu od podatku należnego dotyczy okresu przed przyjęciem inwestycji do używania.

Wnioskodawca zamierza złożyć w najbliższym czasie wniosek o pożyczkę na sfinansowanie podatku naliczonego VAT od zakupów inwestycyjnych tj. po podpisaniu Umowy o dofinansowanie z Funduszu Spójności dla projektu ? Kompleksowa rozbudowa Miejskiego Składowiska Odpadów w jako element regionalnego ZZO". Aktualnie dnia 17 sierpnia 2012 r. Spółka na potrzeby udzielenia dotacji z Funduszu Spójności, tj. udokumentowania posiadania środków na sfinansowanie inwestycji w części niepokrytej dotacją, złożył w tym celu wniosek o promesę na udzielenie pomocy finansowej w formie pożyczki do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w na realizację zadania inwestycyjnego pn ?Kompleksowa rozbudowa Miejskiego Składowiska Odpadów jako element regionalnego ZZO?.

Wniosek o promesę określa formę pomocy finansowej jako pożyczkę na sfinansowanie 100% wydatków niekwalifikowanych projektu - podatek naliczony VAT. Taką samą formę pomocy finansowej zawierać będzie wniosek o udzielenie pożyczki.

W ramach przedsięwzięcia inwestycyjnego, które będą finansowane ww. pożyczką powstaną następujące środki trwale;

budowla - niecka składowiska, która obejmuje:
- drenaż podfoliowy,
- kanał wód czystych,
- uszczelnienie kwatery składowiska,
- drenaż odcieków,
- zieleń skarpowa,
budowla -droga na kwaterę składowiska;
urządzenie -rozdrabniarka odpadów komunalnych.

Pożyczka udzielona będzie w celu dokonania zapłaty podatku naliczonego VAT od zakupów

inwestycyjnych w trakcie realizacji inwestycji. Terminy i kwoty spłaty pożyczki są planowane w oparciu o wstępny harmonogram rzeczowo-finansowy. Szczegółowy podział kolejnych rat kredytu określi ostatecznie umowa kredytowa. Preliminarz będzie tworzony na podstawie ostatecznego kosztorysu rzeczowo-finansowego po wyłonieniu wykonawcy inwestycji, z uwzględnieniem planowanych terminów zwrotów nadwyżki naliczonego nad należnym podatku od towarów usług VAT z Urzędu Skarbowego.

Po otrzymaniu faktury VAT od wykonawcy za kolejny etap robót Wnioskodawca będzie dokonywał zapłaty w części dotyczącej podatku naliczonego VAT ze środków pochodzących z pożyczki udzielonej na ten cel. Spłata tej pożyczki nastąpi niezwłocznie po otrzymaniu bezpośredniego zwrotu podatku VAT z Pierwszego Urzędu Skarbowego w .

Spłata pożyczki w tym odsetek bankowych na sfinansowanie naliczonego podatku od towarów i usług VAT - nastąpi w okresie przed przyjęciem inwestycji do użytkowania. Jednakże w zależności od terminów zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym z Urzędu Skarbowego - spłata rat pożyczki, w tym odsetek może ulec przesunięciu w czasie tj. może nastąpić po oddaniu inwestycji do użytkowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W uzupełnieniu wniosku sformułował pytanie ostatecznie w następujący sposób:

Czy koszt finansowania - naliczone odsetki bankowe od pożyczki (przeznaczonej na finansowanie podatku od towarów i usług związanego z zakupami inwestycyjnymi), które zostaną spłacone w trakcie realizacji inwestycji tj. do czasu oddania inwestycji do użytkowania - stanowią koszt uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym nastąpiła ich spłata? Czy raczej naliczone odsetki bankowe do czasu oddania inwestycji do użytkowania powinny zwiększać wartość początkową środka trwałego?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest zaliczenie poniesionego kosztu finansowania - odsetki bankowe od pożyczki płatniczej przeznaczonej na finansowanie podatku naliczonego od towarów i usług związanego z zakupami inwestycyjnymi na realizację środka trwałego - do bieżących kosztów podatkowych okresu, w którym zostały zapłacone instytucji udzielającej pożyczki płatniczej WFOŚiGW.

W myśl art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Natomiast w myśl art. 16g ust. 3 ww. ustawy do ceny nabycia środka trwałego nie zalicza się podatku naliczonego od towarów i usług, gdy podatnikowi przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji odsetki bankowe, które dotyczą finansowania przekładającego się bezpośrednio na wartość początkową środka trwałego powinny być zaliczone do jego wartości początkowej a pozostałe odsetki bankowe tj. od pożyczki płatniczej przeznaczonej na finansowanie podatku od towarów i usług podlegającego zwrotowi - powinny być kosztem bieżącym podatnika w momencie zapłaty.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował, iż Jego zdaniem prawidłowe jest zaliczenie spłaconych odsetek bankowych od pożyczki płatniczej przeznaczonej na sfinansowanie podatku od towarów i usług w okresie realizacji inwestycji, tj. do momentu oddania środka trwałego do użytkowania - do bieżących kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym w którym nastąpiła ich spłata.

W myśl art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - naliczony podatek od towarów i usług VAT od zakupów inwestycyjnych podlegający odliczeniu od podatku należnego, nie zwiększa wartości początkowej środka trwałego. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy odsetki bankowe, które dotyczą finansowania naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów inwestycyjnych podlegającego zwrotowi i tym samym nie zwiększającego wartości początkowej środka trwałego, powinny stanowić koszt uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym w którym zostaną spłacone.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z powyższymi uregulowaniami podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą lub inną działalnością zarobkową, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia. Aby dany wydatek mógł być zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie: wydatek musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków określonych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem zasadniczo każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinien być uznany za koszt uzyskania przychodów. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów w myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Stosownie zaś do art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania zwiększają wysokość kosztu wytworzenia środka trwałego, który stanowi w przypadku wytworzenia środka trwałego we własnym zakresie jego wartość początkową, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy.

Ww. przepisy stanowią bowiem, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia, za który uważa się wartość w cenie nabycia zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Określenie "naliczone", użyte w art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odnosi się do odsetek rozumianych w sposób jednolity, wynikający z zasad ich liczenia w ramach zrealizowanej zapłaty.

Stosownie do postanowień art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
maszyny, urządzenia i środki transportu,
inne przedmioty

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Tak więc, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

stanowić własność lub współwłasność podatnika,

być nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania,

przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok,

musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie, wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w chwili ich poniesienia. Tego rodzaju wydatki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów sukcesywnie, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.

Powołany przez Wnioskodawcę przepis art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma zastosowania do kwalifikacji kosztów uzyskania przychodów z tytułu naliczonych odsetek od pożyczki dotyczących inwestycji i tym samym nie ma wpływu na rozstrzygnięcie wniosku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka z uwagi na wysoki koszt inwestycji i brak wystarczająco własnych środków pieniężnych zmuszona jest do złożenia wniosku o pożyczkę płatniczą do WFOŚiGW w Opolu z przeznaczeniem na finansowanie - do momentu zwrotu z Urzędu Skarbowego - podatku od towarów i usług związanego z zakupami inwestycyjnymi ( VAT naliczony do zwrotu to kwota ok. 6.770,8 tys. zł).

Reasumując, odsetki od ww. pożyczki zarówno od części przeznaczonej na wydatki inwestycyjne netto, jak i od części przeznaczonej na pokrycie kosztów podatku od towarów i usług od tych zakupów, naliczone do dnia przekazania środka trwałego, do używania zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, winny zwiększać jego wartość początkową, a w konsekwencji poprzez odpisy amortyzacyjne będą uwzględniane w kosztach uzyskania przychodów.

Natomiast, odsetki od ww. pożyczki zapłacone po dniu oddania inwestycji do używania Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.