Czy na płaszczyźnie podatku dochodowego od osób prawnych, Spółdzielnia w przypadku umorzenia posiadanych (...)

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia bez wynagrodzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia utworzy spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i obejmie w niej wszystkie udziały. Nowo utworzona spółka będzie nosiła nazwę X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Adres spółki będzie taki sam, jak adres Spółdzielni.

W perspektywie najbliższych miesięcy, spółka ta dokona podwyższenia swego kapitału zakładowego, które to podwyższenie skierowane zostanie do Spółdzielni, a Spółdzielnia obejmie podwyższony kapitał, wnosząc do spółki wkład niepieniężny w formie swego całego przedsiębiorstwa. W przyszłości zgromadzenie wspólników spółki dokona w trybie art. 199 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych umorzenia bez wynagrodzenia części udziałów należących do Spółdzielni.

Spółdzielnia zgodnie z wymogiem określonym w art. 199 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych wyrazi zgodę na to, aby umorzenie należących do Niej udziałów nastąpiło bez wynagrodzenia. Umowa spółki zawiera zapis o dopuszczalności umorzenia udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na płaszczyźnie podatku dochodowego od osób prawnych, Spółdzielnia w przypadku umorzenia posiadanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, przeprowadzonego w trybie art. 199 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych, czyli bez wypłaty wynagrodzenia, powinna na moment umarzania tych udziałów zaliczać poniesione przez siebie wcześniej wydatki na nabycie tych udziałów do podatkowych kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli ma miejsce umorzenie należących do Spółdzielni udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, przeprowadzone w oparciu o uchwałę zgromadzenia wspólników spółki w trybie art. 199 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych, a więc za zgodą Spółdzielni i bez wynagrodzenia, uznać należy że zbycie udziałów w tej formie ma charakter nieodpłatny. Nie stanowi ono dla Spółdzielni przychodu.

W związku z powyższym poniesione wydatki na nabycie umorzonych bez wynagrodzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie będą stanowiły w Spółdzielni na moment ich umarzania kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Umarzanie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi odrębną instytucję prawa prywatnego. Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów.

Umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zostało uregulowane przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm. ? dalej: ?k.s.h.?). Zgodnie z art. 199 § 1 tej ustawy, udział w takiej spółce może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy jej umowa tak stanowi. Umorzenie udziału może nastąpić za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe), przy czym przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (art. 199 § 2 k.s.h.). Stosownie do § 3 omawianego artykułu, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może jednak nastąpić bez wynagrodzenia. Zgodnie z art. 199 § 7 k.s.h., w razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie to następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga natomiast obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 6 k.s.h.).

Jak wynika z treści powołanych przepisów, podstawą dla dokonania dobrowolnego umorzenia udziałów przez spółkę jest ich nabycie od udziałowców. Kwestia ustalenia wynagrodzenia dla wspólnika za zbywane w celu umorzenia udziały pozostawiona została przy tym swobodzie stron.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółdzielnia utworzy spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i obejmie w niej wszystkie udziały. Spółka ta dokona podwyższenia swego kapitału zakładowego, które to podwyższenie skierowane zostanie do Spółdzielni, a Spółdzielnia obejmie podwyższony kapitał, wnosząc do spółki wkład niepieniężny w formie swego całego przedsiębiorstwa. W przyszłości zgromadzenie wspólników spółki dokona w trybie art. 199 § 3 ustawy k.s.h. umorzenia bez wynagrodzenia części udziałów należących do Spółdzielni.

Spółdzielnia zgodnie z wymogiem określonym w art. 199 § 3 ustawy k.s.h. wyrazi zgodę na to, aby umorzenie należących do Niej udziałów nastąpiło bez wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Jednakże stosownie do art. 10 ust. 1b w przypadku gdy udziały zostały objęte w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa, lub jego zorganizowanej części, ich umorzenie nie generuje dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osoby prawnej, ale jest rozliczane na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, przychodem z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz 14, jest wynagrodzenie podatnika otrzymane w wyniku umorzenia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Jednocześnie, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej ? w części stanowiącej koszt nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami ? w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1l ww. ustawy, w przypadku umorzenia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny albo ich zbycia na rzecz spółki w celu ich umorzenia, do ustalenia kosztu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3, stosuje się odpowiednio przepisy ust. 1k.

Jednocześnie w myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki te są jednak kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

W sytuacji więc, gdy następuje umorzenie udziałów bez wynagrodzenia, po stronie Spółdzielni nie powstanie przychód, konsekwencją czego będzie brak możliwości zaliczenia poniesionych przez Spółdzielnię wydatków na nabycie tych udziałów do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego i przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w przypadku umorzenia posiadanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością poniesione wcześniej przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie udziałów nie będą stanowiły u Wnioskodawcy, na moment ich umorzenia kosztów uzyskania przychodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.