Czy w przedstawionym stanie faktycznym wartość umorzonych zobowiązań stanowi po stronie Wnioskodawcy (...)

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wartość umorzonych zobowiązań będzie stanowiła przychód podatkowy wynikający z przepisu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Mając na uwadze zasadę swobody zawierania umów, wynikającą z art. 353¹ Kodeksu cywilnego, trzy podmioty gospodarcze zawarły porozumienie o wzajemnym rozliczeniu zobowiązań (czynność wielostronna). X posiadał zobowiązania wobec X z tytułu dostaw i usług w wysokości 35.718,31 EURO. X posiadał zobowiązania wobec Wnioskodawcy w wysokości 35.718,31 EURO z tytułu dywidendy. Wnioskodawca posiadał zobowiązania wobec X z tytułu dostaw i usług, które zostały przedstawione do potrącenia w wysokości 35.718,31 EURO (ponieważ zobowiązanie Wnioskodawcy wobec X jest w wysokości wyższej, pozostała część podlega zapłacie na zasadach ogólnych - nie została umorzona).

Strony zgodnie postanowiły, że umorzeniu ulegają wzajemne wierzytelności i zobowiązania w wysokości przedstawionej do potrącenia. Z treści porozumienia wynika, że dniem, w którym dochodzi do umorzenia praw i zobowiązań jest dzień zawarcia porozumienia.

W treści zawartego porozumienia Strony wskazały, że podlega ono w całości prawu polskiemu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym wartość umorzonych zobowiązań stanowi po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, zawarcie w umowie o wzajemnym rozliczeniu zobowiązań sformułowania, że zobowiązania ulegają wzajemnemu umorzeniu nie prowadzi do powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis ten bowiem dotyczy takiego umorzenia zobowiązań, które prowadzi do wzrostu majątku podatnika. W tym przypadku nie dochodzi do wzrostu majątku, gdyż zdarzenie to powoduje jednocześnie zmniejszenie stanu należności i zobowiązań o tę samą wartość. Jest to forma spłaty wzajemnych zobowiązań pomiędzy trzema podmiotami.

Według Wnioskodawcy, Wnioskodawca prawidłowo potraktował kompensatę trójstronną jako nie rodzącą przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a), ponieważ stanowi ona formę zapłaty (spełnienia świadczenia) wzajemnych należności i zobowiązań, które już raz w rachunku podatkowym były uwzględnione (czy to poprzez przychody podatkowe z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, czy też poprzez koszty uzyskania przychodów). Ponieważ Wnioskodawca raz rozpoznał przychód podatkowy z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług w dacie wydania towaru lub wykonania usługi (ewentualnie wystawienia faktur), w dniu otrzymania płatności poprzez umorzenie wzajemnych zobowiązań pomiędzy trzema podmiotami na podstawie porozumienia nie jest zobowiązany do ponownego rozpoznania przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie definiują pojęcia przychodu, określają natomiast, co w szczególności stanowi przychód w rozumieniu tych przepisów.

Wymienione w art. 12 ust. 1 tej ustawy kategorie uznane za przychód nie wyczerpują wszystkich kategorii, jakie mogą stanowić przychód dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych i tworzą tym samym katalog otwarty.

Przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego, z uwzględnieniem wyłączeń z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy.

Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródło dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi są zatem, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak własnymi.

A zatem o powstaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można mówić tylko wówczas, gdy podatnik osiąga trwałą korzyść w postaci zwiększenia stanu jego aktywów lub zmniejszenia stanu pasywów.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego trzy podmioty gospodarcze zawarły porozumienie o wzajemnym rozliczeniu zobowiązań (czynność wielostronna). Strony zgodnie postanowiły, że umorzeniu ulegają wzajemne wierzytelności i zobowiązania w wysokości przedstawionej do potrącenia. Z treści porozumienia wynika, że dniem w którym dochodzi do umorzenia praw i zobowiązań jest dzień zawarcia porozumienia.

Zgodnie z art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić.

W myśl § 2 ww. przepisu świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Natomiast treść art. 353¹ ww. ustawy wskazuje, iż Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

W oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów zalicza się m.in. wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Jak wynika z powyższego, kolejną kategorią uznaną za przychód na podstawie omawianego przepisu jest wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności, stwierdzić należy, iż w przedmiocie sprawy, nie mamy do czynienia ze zobowiązaniami przedawnionymi.

Natomiast, jeśli chodzi o kwestię umorzenia zobowiązań, nadmienić należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje znaczenia pojęcia ?umorzone?. Odwołując się zatem do wykładni językowej zawartej w Słowniku języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, t. III, s. 557), ?umorzenie? oznacza ?zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek?.

W przedmiotowej sprawie mowa jest o umorzeniu zobowiązania i wzajemnych wierzytelności na skutek tzw. kompensaty trójstronnej wierzytelności, której podstawą jest art. 498 Kodeksu cywilnego, dotyczący kompensaty dwustronnej. Zastosowanie tego przepisu powoduje takie same skutki podatkowe, zarówno w przypadku kompensaty dwustronnej jak i kompensaty trójstronnej.

Zgodnie z tym przepisem, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Oznacza to, że w wyniku potrącenia wzajemne zobowiązania dłużników ulegają umorzeniu tak, jakby dłużnicy spełnili świadczenia. Wprawdzie przez potrącenie strony nie otrzymują efektywnie należnych im świadczeń, ale wskutek zaliczenia wierzytelności jednej z nich na poczet wierzytelności drugiej każda ze stron zostaje zwolniona ze swego długu, co pozwala uznać ich długi za spłacone. Tym samym potrącenie jako sposób wygaszenia stosunku zobowiązaniowego uznaje się za równoważny spełnieniu świadczenia (zapłacie). Na ogół wierzytelności stawiane przez strony są nierówne. Kompensata może być wynikiem porozumienia obu zainteresowanych stron, może też dojść do niej na skutek jednostronnego potrącenia wierzytelności, przy czym jest to dozwolone tylko wtedy, gdy są spełnione warunki określone w art. 498 K.c.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż zwolnienie z długu skutkuje u podatnika uzyskaniem przychodu podatkowego, tj. dochodzi do umorzenia zobowiązania. W sytuacji zaś, gdy dojdzie do umorzenia należności poprzez potrącenie wierzytelności, u stron nie wystąpi przychód podatkowy. Przychód podatkowy wystąpiłby wówczas, gdy doszłoby do częściowej kompensaty wierzytelności, a wierzyciel zwolniłby dłużnika z pozostałej części długu.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy uznać, że w wyniku kompensaty dochodzi do zapłaty trzech długów. Dłużnikiem jest zarówno Wnioskodawca, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji jaki i X. Jednocześnie trzy strony są względem siebie wierzycielami, a potrącenie oznacza tu uproszczoną potrójną zapłatę, na skutek której zaspokojone zostają trzy strony. Natomiast skutki prawne kompensaty są takie same, jak skutki zapłaty.

Tak, więc na skutek kompensaty u Wnioskodawcy nie dojdzie do trwałego przysporzenia majątkowego, a tym samym nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego dla Spółki, gdyż warunkiem osiągnięcia przychodu z tytułu umorzenia zobowiązań jest przysporzenie po stronie podatnika, jakie wiąże się ze zwolnieniem z długu pod tytułem darmym.

Reasumując, wartość umorzonych zobowiązań, nie będzie powodować po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.