1. Czy wydatki na wybudowanie przez Spółkę przyłącza wody i kanalizacji sanitarnej oraz fragmentu (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Xdziałający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko ? przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2013 r. (data wpływu 25 listopada 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 lutego 2014 r. (data wpływu 10 lutego 2014 r. ) oraz pismem z dnia 20 lutego 2014 r. (data wpływu 26 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wybudowanie:

• przyłącza wody i kanalizacji sanitarnej oraz fragmentu sieci wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
  

• przyłącza elektroenergetycznego (pytanie oznaczone we w wniosku nr 2);
  

• przyłącza kanalizacji deszczowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
  

-jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 31 stycznia 2014 r. nr IPTPB3/423-471/13-2/PM, (doręczonym w dniu 3 lutego 2014 r.), oraz pismem z dnia 12 lutego 2014 r. nr IPTPB3/423-471/13-4/PM (doręczonym w dniu 17 lutego 2014 r.) wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwania, dnia 10 lutego 2014 r. oraz dnia 26 lutego 2014 r. wpłynęły uzupełnienia wniosku (nadane w dniu 8 lutego 2014 r. i w dniu 24 lutego 2014 r. ).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W roku 2013 Spółka rozpoczęła budowę centrum logistycznego w miejscowości X. Planowana data oddania do użytkowania obiektu wraz z infrastrukturą to wrzesień 2014 r.

W celu realizacji budowy oraz w przyszłości prawidłowego funkcjonowania centrum logistycznego Spółka ponosi nakłady na budowę przyłączy:

1. wody i kanalizacji sanitarnej,
2. elektroenergetyczne,
3. kanalizacji deszczowej,
4. gazu.
   
   

Wartość poniesionych nakładów na poszczególne przyłącza przekroczą kwotę 3 500 zł netto.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca udzielił następujących informacji.

W ramach budowy Centrum Dystrybucyjnego (Logistycznego) w X Wnioskodawca musi we własnym zakresie wybudować sieci (jeżeli ich zasięg nie jest wystarczający z punktu widzenia położenia działki Wnioskodawcy) i przyłącza, które połączą instalacje zewnętrzne Wnioskodawcy (instalacje zewnętrzne to zgodnie z prawem budowlanym instalacje poza budynkiem Wnioskodawcy, ale na terenie jego działki) z siecią istniejącą już na danym terenie lub wybudowaną przez Wnioskodawcę. Sieci znajdują się w całości poza działką Wnioskodawcy. Przyłącza znajdują się częściowo na działce Wnioskodawcy, na której łączą się z jego instalacją zewnętrzną, a częściowo na terenie niebędącym własnością Wnioskodawcy.

Od chwili złożenia wniosku nastąpiły pewne zmiany w projekcie. Sieć gazowa oraz przyłącze do sieci zostaną wykonane przez Zakład Gazownictwa. Wnioskodawca poniesie tylko koszt w postaci opłaty przyłączeniowej.

Ostatecznie w ramach budowy Centrum Dystrybucyjnego w X będą realizowane następujące projekty (nazwy są tytułami poszczególnych projektów budowlanych, na które Wnioskodawca otrzymał decyzję o pozwoleniu na budowę lub zgłosił rozpoczęcie budowy):

1. Sieć wodociągowa i kanalizacji sanitarnej dla Centrum Dystrybucyjnego w X. Wybudowana przez Wnioskodawcę sieć będzie połączona z istniejącą siecią, którą wybudowała wcześniej Spółka XX, a poprzez tę sieć z siecią, której właścicielem jest Sp. z o.o. w X. Spółka XX sprzedała 30 % tej sieci Wnioskodawcy. Zakup tych 30% był jedyną możliwością podpięcia wybudowanej przez Wnioskodawcę sieci do sieci należącej do PWiK Sp. z o.o. w X. Intencją Wnioskodawcy oraz Spółki XX jest sprzedanie wybudowanej sieci Spółce PWiK. Sieć wybudowana przez Wnioskodawcę pełni w istocie rolę przyłącza, ponieważ ma na celu połączenie instalacji zewnętrznych Wnioskodawcy z siecią PWiK. Projekt budowlany podzielono na sieć, która może zasilać więcej niż jednego odbiorcę (przekrój rur jest większy) oraz przyłącze, które łączy jednego odbiorcę (w tym wypadku Wnioskodawcę) z siecią PWiK. Taki podział umożliwia w przyszłości sprzedaż części urządzeń zakwalifikowanych jako sieć gestorowi mediów czyli PWiK. Jeżeli Wnioskodawcy uda się sprzedać tę sieć nie będzie musiał ponosić kosztów jej eksploatacji.
2. Przyłącze wody i kanalizacji sanitarnej dla Centrum Dystrybucyjnego X. Przyłącze służy połączeniu zewnętrznej instalacji wodno-kanalizacyjnej zbudowanej na terenie działki stanowiącej własność Wnioskodawcy z siecią zbudowaną przez Wnioskodawcę poza własną działką (opis w punkcie 1).
3. Przyłącze elektroenergetyczne. To przyłącze łączy zewnętrzną instalację energetyczną Wnioskodawcy z siecią energetyczną Spółki XXX. Część nakładów na przyłącze elektroenergetyczne (złącze kablowe) zostało refakturowane na właściciela sieci Spółkę XXX.
4. Przyłącze kanalizacji deszczowej dla Centrum Dystrybucyjnego XX. Za pomocą tego przyłącza Wnioskodawca połączy swoją instalację zewnętrzną z siecią kanalizacji deszczowej, która zostanie wybudowana prawdopodobnie w czerwcu 2014 r., przez Gminę X.
   
   

Następnie Wnioskodawca odpowiedział na poszczególne pytania zawarte w wezwaniu:

1. podstawową częścią Centrum Logistycznego (Dystrybucyjnego) jest budynek magazynowy, w którym przechowywane są towary handlowe, będące przedmiotem sprzedaży w sklepach sieci. Budowa magazynu właśnie w tym miejscu ma na celu sprawniejszą energetycznej stanowiącej obsługę sklepów w południowej części Polski. Chodzi o częstsze dostawy i transport na krótszych odcinkach, co pozwoli na zmniejszenie kosztów transportu. Pozostałe obiekty centrum logistycznego, np. budynek biurowy będą służyć obsłudze tego właśnie magazynu.
2. podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż detaliczna artykułów konsumpcyjnych, głównie kosmetyczno-drogeryjnych w sklepach rozmieszczonych na terenie całej Polski. Na koniec 2013 r. było 349 sklepów w ponad 100 miejscowościach.
3. na budowę przyłączy składają się następujące działania:
   • koszt projektu,
   • koszty administracyjne (zezwolenia na budowę, opłaty skarbowe, opłata za zajęcie pasa drogowego),
   • wykonanie wykopu,
     
   • koszt materiałów,
   • koszt ułożenia materiału,
   • koszt ułożenia materiału,
   • koszt zasypania wykopu,
   • opłata przyłączeniowa.
   
   

Przyłącze to odcinek rur/kabli przebiegający częściowo poza działką Wnioskodawcy, który łączy instalacje zewnętrzne (poza budynkami) na działce Wnioskodawcy z siecią będącą własnością wyspecjalizowanego przedsiębiorstwa.

4. pierwsze wydatki na budowę przyłączy zostały poniesione w 2013 r., a ostatnim wydatkiem będzie opłata za podłączenie do sieci, co nastąpi w 2014 r.
5. dla prawidłowego funkcjonowania budynków muszą być do nich doprowadzone media: woda, energia elektryczna, gaz, musi być zapewnione odprowadzanie ścieków oraz odprowadzanie wody deszczowej. Te wszystkie funkcje są możliwe przez budowę przyłączy (rur ? płynie nimi woda lub gaz, spływają ścieki, lub kabli ? przepływa nimi prąd), które zostaną podłączone do istniejącej lub przyszłej sieci wodno-kanalizacyjnej, elektroenergetycznej, gazowej na terenie gminy.
6. przyłącza nie zostały przekazane do użytkowania. Wykonanie ich zakończy się podłączeniem do sieci:
   • energetycznej stanowiącej własność zakładu dostarczającego energię elektryczną,
   • wodno-kanalizacyjnej stanowiącej własność przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego,
   • kanalizacji deszczowej do sieci gminnej.
   
   

7. wyjaśnienie umieszczono w części H Własne stanowisko wnioskodawcy
8. momentem ujęcia w księgach rachunkowych wydatków poniesionych na wybudowanie przyłączy jest moment zaksięgowania faktury dokumentującej taki wydatek. Faktury są wystawiane zgodnie z umową, albo po wykonaniu całości prac i ich odbiorze technicznym, albo po wykonaniu uzgodnionego etapu prac. Wydatki księgowane będą na odpowiednim pod względem rodzaju koncie kosztowym: pozostałe usługi obce, pozostałe materiały, pozostałe opłaty.
   
   

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy wydatki na wybudowanie przez Spółkę przyłącza wody i kanalizacji sanitarnej oraz fragmentu sieci wodno-kanalizacyjnej, które mają służyć połączeniu instalacji zewnętrznych Spółki z siecią przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?
2. Czy wydatki na wybudowanie przyłącza elektroenergetycznego, które ma na celu połączenie instalacji zewnętrznej Spółki z siecią zakładu energetycznego, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?
3. Czy wydatki na wybudowanie przyłącza kanalizacji deszczowej, które ma połączyć instalację zewnętrzną Spółki z siecią gminną, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Wydatki na wybudowanie przyłącza wodno-kanalizacyjnego oraz fragmentu sieci wodno-kanalizacyjnej, o których mowa w opisie stanu faktycznego w punktach 1 i 2, są kosztami uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Przyłącze to i sieć spełniają co prawda część warunków, które pozwalałyby je uznać za środki trwałe, ale nie wszystkie.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za środek trwały można uznać rzecz, która spełnia łącznie następujące warunki:

1. stanowi własność lub współwłasność podatnika,
2. jest nabyta lub wytworzona we własnym zakresie podatnika,
3. jest kompletna i zdatna do użytku na dzień przyjęcia do używania,
4. została przyjęta do używania,
5. przewidywany, według podatnika okres jej używania przekracza rok,
6. jest wykorzystywane przez podatnika na potrzeby działalności gospodarczej lub podatnik oddał ją do (najczęściej odpłatnego) używania.
   
   

Zdaniem Spółki przyłącze i fragment sieci nie spełniają warunku c, tzn. ?kompletności i zdatności do użytku?. Składnik majątku spełnia kryteria kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem.

Co do zasady, samo przyłącze bez podłączenia go do sieci zakładu wodno-kanalizacyjnego nie spełni swojej podstawowej funkcji, dla której zostały wybudowane ? nie dostarczy wody ani nie odbierze ścieków.

Poniesione wydatki na przyłącza są kosztami uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Są to koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, a więc są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia takiego kosztu Spółka przyjmuje dzień, na który zaksięgowano go na podstawie otrzymanej faktury.

Ad. 2

Wydatki na wybudowanie przyłącza elektroenergetycznego, o którym mowa w opisie stanu faktycznego w punkcie 3, są kosztami uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Przyłącze to spełnia co prawda część warunków, które pozwalałyby je uznać za środek trwały, ale nie wszystkie.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za środek trwały można uznać rzecz, która spełnia łącznie warunki wymienione powyżej w punkcie 1, podpunktach od a do f.

Zdaniem Spółki przyłącze elektroenergetyczne nie spełnia warunku c, tzn. ?kompletności i zdatności do użytku?. Składnik majątku spełnia kryteria kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem.

Co do zasady, samo przyłącze bez podłączenia go do sieci zakładu elektroenergetycznego nie spełni swojej podstawowej funkcji, dla której zostało wybudowane ? nie dostarczy energii.

W praktyce przyłącze elektryczne nie podłączone do sieci określonego zakładu energetycznego dostarczającego energię elektryczną nie przedstawia żadnej wartości użytkowej, nie spełnia swojej podstawowej funkcji, dla której dana osoba wybudowała takie przyłącze. O kompletności i zdatności do użytku można zatem mówić jedynie w odniesieniu do całej sieci energetycznej za pośrednictwem, której zakład energetyczny dostarcza swoim odbiorcom energię elektryczną.

W ocenie Wnioskodawcy, sytuacja uległaby zmianie, gdyby przyłącze wybudowane przez podatnika było zasilane z generatora prądu będącego własnością podatnika. W takim przypadku, bez podłączania do sieci energetycznej zakładu energetycznego przyłącze byłoby sprawne, gotowe do funkcjonowania i mogłoby spełniać podstawowe cele jego powstania ? przesyłać energię elektryczną. Takie przyłącze stanowiłoby komplet z generatorem, do którego byłoby podłączone. Przyłącze razem z generatorem stanowiłoby środek trwały, który podlegałby odpisom amortyzacyjnym zaliczanym do kosztów uzyskania przychodów. W przypadku Wnioskodawcy taka okoliczność nie zachodzi ? podpina się on poprzez wybudowane we własnym zakresie przyłącze do sieci dostawcy energii.

Poniesione wydatki na przyłącze są kosztem uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Są to koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, a więc są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia takiego kosztu Spółka przyjmuje dzień, na który zaksięgowano go na podstawie otrzymanej faktury.

Ad. 3

Wydatki na wybudowanie przyłącza kanalizacji deszczowej, o którym mowa w opisie stanu faktycznego w punkcie 4, są kosztami uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Przyłącze to spełnia co prawda część warunków, które pozwalałyby je uznać za środek trwały, jednak nie wszystkie.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za środek trwały można uznać rzecz, która spełnia łącznie warunki wymienione powyżej w punkcie 1, podpunktach od a do f.

Zdaniem Spółki przyłącze kanalizacji deszczowej nie spełnia warunku c, tzn. ?kompletności i zdatności do użytku?. Składnik majątku spełnia kryteria kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem.

Co do zasady, samo przyłącze bez podłączenia go do sieci kanalizacyjnej nie spełni swojej podstawowej funkcji, dla której zostało wybudowane ? nie odprowadzi wody deszczowej.

Poniesione wydatki na przyłącze są kosztami uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Są to koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, a więc są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia takiego kosztu Spółka przyjmuje dzień, na który zaksięgowano go na podstawie otrzymanej faktury.

Jeżeli chodzi o sformułowanie ?pozostałe koszty związane z wybudowaniem przyłączy? to autor miał na myśli wszystkie koszty związane z powstaniem przyłącza. Przymiotnika ?pozostałe? użył w sensie kosztów ?innych niż bezpośrednie?.

Rodzaje kosztów ponoszonych na wykonanie przyłączy zostały wymienione w opisie stanu faktycznego załącznik 1, pkt c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wybudowanie:

• przyłącza wody i kanalizacji sanitarnej oraz fragmentu sieci wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
  

• przyłącza elektroenergetycznego (pytanie oznaczone we w wniosku nr 2);
  

• przyłącza kanalizacji deszczowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).
  
  

Kwestię ponoszenia kosztów związanych z budową sieci i wykonaniem przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych regulują przepisy ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne jest obowiązane zapewnić budowę urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych, ustalonych przez gminę w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego (?).

Z treści art. 15 ust. 2 ww. ustawy wynika z kolei, że realizację budowy przyłączy do sieci oraz studni wodomierzowej, pomieszczenia przewidzianego do lokalizacji wodomierza głównego i urządzenia pomiarowego zapewnia na własny koszt osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci.

Warunki przyłączania do sieci (zgodnie z art. 19 ustawy) określa uchwalony przez radę gminy regulamin dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Natomiast kwestię ponoszenia kosztu związanych z budową sieci i wykonaniem przyłączy ciepłowniczych, gazowych, elektrycznych regulują przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2013 r., poz. 984 i poz. 1238), przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się przesyłaniem lub dystrybucją paliw gazowych lub energii jest obowiązane zapewniać wszystkim odbiorcom oraz przedsiębiorstwom zajmującym się sprzedażą paliw gazowych, na zasadzie równoprawnego traktowania, świadczenie usług przesyłania lub dystrybucji paliw gazowych lub energii, na zasadach i w zakresie określonych w ustawie; świadczenie usług przesyłania lub dystrybucji tych paliw lub energii odbywa się na podstawie umowy o świadczenie tych usług.

Zatem zgodnie z ww. przepisem przedsiębiorstwa energetyczne są obowiązane do zawarcia m.in. umowy o przyłączenie. Ponadto mają też obowiązek zapewnienia realizacji i finansowania budowy oraz rozbudowy sieci na potrzeby podmiotów ubiegających się o przyłączenie, na warunkach określonych w przepisach wykonawczych do ustawy ? Prawo energetyczne.

Kwestię kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych reguluje art. 15 i art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.)

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (?).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ? wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca postanowił bowiem w treści art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
  

• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  

• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  

• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
  

• został właściwie udokumentowany,
  

• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł ? obiektywnie oceniając ? oczekiwać takiego efektu.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Kierując się kryterium charakteru powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia:

• koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, tj. takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów ? w ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód (np. wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru handlowego);
  

• koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), tj. takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia ? są to wydatki związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniające się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów, w przypadku których nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy (np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną)
  
  

Moment potrącalności kosztów uzyskania przychodu został uregulowany w art. 15 ust. 4-4e ustawy. Z uwzględnieniem powyższego podziału kosztów uzyskania przychodu ww. regulacje kształtują dwie niezależne zasady:

1. zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami ? zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy ? koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c;
2. zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami ? art. 15 ust. 4d ustawy ? koszty pośrednie są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
   
   

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 4e ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jak stanowi art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

?o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Na mocy art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Składniki majątku stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 16a-16c ustawy. W myśl art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze tej ustawy, składniki majątku, o których mowa w ww. przepisach, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Wprowadzenie takiego składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 16g ustawy.

Co istotne, przedmiot ten w dniu przyjęcia do używania powinien być kompletny i zdatny do użytku, jednak w przepisach podatkowych brak jest wyjaśnienia tych pojęć. Przyjąć należy więc, iż składnik majątku spełnia te kryteria, jeśli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem oraz jest sprawny technicznie i zalegalizowany prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie.

Z okoliczności wskazanych we wniosku wynika, że Spółka w 2013 r. rozpoczęła budowę centrum logistycznego. Planowana data oddania do użytkowania obiektu wraz z infrastrukturą, to wrzesień 2014 r. W celu realizacji budowy oraz w przyszłości prawidłowego funkcjonowania centrum logistycznego Spółka ponosi nakłady na budowę przyłączy: wody i kanalizacji sanitarnej, elektroenergetyczne, kanalizacji deszczowej, gazu. Wartość poniesionych nakładów na poszczególne przyłącza przekroczą kwotę 3 500 zł netto.

W świetle powyższego, wybudowane przez Spółkę przyłącza: wody i kanalizacji sanitarnej, elektroenergetyczne, kanalizacji deszczowej oraz fragment sieci wodno-kanalizacyjnej nie będą stanowiły odrębnych środków trwałych, które podlegałyby amortyzacji zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ww. przyłącza nie spełniają warunku kompletności, bowiem warunkiem ich działania jest podłączenie:

• przyłącza wody i kanalizacji oraz fragmentu sieci wodno-kanalizacyjnej ? do sieci zakładu wodno-kanalizacyjnego,
  

• przyłącza elektroenergetycznego ? do sieci zakładu elektroenergetycznego,
  

• przyłącza kanalizacji deszczowej ? do sieci gminnej.
  
  

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że poniesione nakłady na budowę ww. przyłączy oraz fragmentu sieci wodno-kanalizacyjnej co prawda nie mogą być powiązane z konkretnymi przychodami uzyskiwanymi przez Spółkę, przejawiają jednakże związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością, wobec tego mogą stanowić koszty podatkowe w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedmiotowe wydatki stanowić będą, tzw. pośredni koszt uzyskania przychodów i w myśl postanowień art. 15 ust. 4d i ust. 4e ww. ustawy powinien on być potrącony w dacie jego poniesienia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.