Miejsce świadczenia usług sygn: IPTPP2/443-316/12-6/JN

18.7.2012

Miejsce świadczenia usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2012 r. (data wpływu 6 kwietnia 2012 r.) uzupełnionym pismami z dnia 25 czerwca 2012 r. (data wpływu 26 czerwca 2012 r.) i z dnia 11 lipca 2012 r. (data wpływu 13 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług na rzecz:

podmiotów niebędących podatnikami ? jest prawidłowe,

podmiotów będących podatnikami ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 25 czerwca 2012 r. i z dnia 11 lipca 2012 r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego, przeformułowanie pytania i własnego stanowiska.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będzie zajmować się pośrednictwem komercyjnym polegającym na znajdywaniu dla klientów optymalnej firmy (z dostępnych w serwisie Wnioskodawcy) do zakupu danych usług, przyporządkowaniu tych usług dla danego klienta, pod jego indywidualne zlecenie, wyborze optymalnej dla niego usługi. Wnioskodawca posiada stronę internetową, na której klient automatycznie, samodzielnie może dokonać wyboru firmy wykonawcy np. usług firmy transportowej (Wnioskodawca zakłada współpracę z kilkoma firmami), wyboru trasy (np. usługa kurierska na trasie Polska ? kraje Unii Europejskiej, jak i odwrotnie) oraz za jej pośrednictwem złożyć zamówienie do wybranej firmy (zlecenie złożone za pośrednictwem strony www przekazywane jest do wybranej firmy).

Wnioskodawca zamierza od początku działalności być zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Zlecenia składane są przez pojedynczych klientów (Zainteresowany zakłada około 500 miesięcznie, w większości przypadków inne osoby). Usługi Wnioskodawcy świadczone będą głównie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ust. 1 ustawy o VAT. W związku z tym, iż dostęp do stron www nie jest ograniczony poprzez granice państwowe Wnioskodawca zakłada, iż usługi świadczone będą dla osób mających miejsce zamieszkania w Polsce, ale również poza jej granicami ? głównie w Unii Europejskiej. Usługi pośrednictwa komercyjnego, w związku z faktem, iż świadczone są dla niepodatników, w myśl ww. przepisu są opodatkowane przez Wnioskodawcę w Polsce, stawką podstawową. W przypadku osób niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ust. 1 ustawy o VAT, rozliczenie dokonywane będzie w sposób uproszczony na podstawie rozliczenia miesięcznego, zestawienia transakcji z Banku Wnioskodawcy i PayPall, w kwotach wpłacanych brutto gdzie odpowiednio potrącany jest podatek VAT.

Dodatkowo w minimalnym stopniu usługi będą świadczone dla podatników w rozumieniu art. 28a ust. 1 ustawy o VAT. Jeżeli będą to podmioty mające siedzibę w Polsce transakcje opodatkowane są w Polsce stawką podstawową, jeżeli natomiast krajem siedziby nabywcy jest kraj inny niż Polska to usługa ta nie jest opodatkowana VAT w Polsce (VAT NP). W przypadku podmiotów będących podatnikami w rozumieniu art. 28a ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawca wystawiać będzie faktury VAT z odpowiednią stawką, w przypadku podatników z siedzibą w Polsce ? 23%, w przypadku podatników z siedzibą poza granicami kraju ? VAT NP.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy za usługę przyporządkowania/wyboru odpowiedniego zlecenia płacone będzie każdorazowo przez klienta Wnioskodawcy poprzez wpłatę na konto bankowe Wnioskodawcy lub za pośrednictwem PayPall w momencie dokonania wyboru firmy wykonawcy usługi oraz złożenia zamówienia. Wynagrodzenie płatne jest w stałej z góry ustalonej kwocie za każdą usług serwisu internetowego. Wnioskodawca natomiast za usługi wykonane przez firmy zamówione w serwisie przez klientów Wnioskodawcy otrzyma zbiorczą fakturę w ujęciu miesięcznym. Będzie to faktura od podmiotów gospodarczych w rozumieniu ustawy o VAT zarejestrowane jako podatnicy VAT w Polsce.

W piśmie z dnia 25 czerwca 2012 r. stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku Wnioskodawca wskazał, iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę i będące w zakresie jego odpowiedzialności za usługę ograniczają się do udostępniania za pomocą mediów elektronicznych (strony www) możliwości dokonania optymalnego wyboru z przedstawionych odbiorcom usług ofert. Docelowo Wnioskodawca z posiadanej aplikacji chce umożliwić dokonywanie wyboru przedmiotu transakcji z różnych ofert: usług transportowych, zakupu biletów, usług przewozu. Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą, a jego klientami nie dotyczy jednak świadczenia usługi, ale możliwości dokonania jej optymalnego wyboru ? Wnioskodawca nie odpowiada też za szkody wynikłe z nienależytego transportu, braku dostaw wysyłanych przesyłek itd. Odpowiada jedynie za niezłożenie zamówienia świadczenia tej usługi.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca uważa, iż nie działa w imieniu i na rzecz osób trzecich (np. wykonawców usług transportowych). Gdyż jedynie świadczy usługę pomocy, doradztwa przy wyborze dokonania tej usługi oraz pośredniczy w dokonaniu jej zamówienia.

Jednocześnie nie nabywa również tych usług w celu jej dalszej odsprzedaży, a usługę kwotę ryczałtową za złożone zamówienia, a rozliczając się z wykonawcą usług faktycznych na podstawie zbiorczych faktur.

W piśmie z dnia 11 lipca 2012 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca ostatecznie doprecyzował, że zamówienie będzie składane przez samego klienta Wnioskodawcy (jedynie za pośrednictwem Wnioskodawcy i jego systemu) oraz będzie składane na nazwisko i na rzecz klienta.

Ponadto dodał, że zamówienia usług transportowych ? kurierskich mogą być składane przez każdego użytkownika Internetu, więc mogą dotyczyć osób posiadających miejsce zamieszkania lub miejsce prowadzenia działalności na terenie państwa trzeciego. Wnioskodawca nie będzie świadczył usług transportu pasażerów oraz nie będzie świadczył usług wyboru zakupywania biletów.

Jednocześnie wyjaśnił, iż użyte w piśmie z dnia 25 czerwca 2012 r. sformułowania ?Docelowo Wnioskodawca z posiadanej aplikacji chce umożliwić dokonywanie wyboru przedmiotu transakcji z różnych ofert: usług transportowych, zakupu biletów, usług przewozu? miało jedynie charakter przykładowy, dający obraz możliwości pośredniczenia w wyborze różnych usług, co miało pokazać, iż sama usługa świadczona przez Wnioskodawcę, świadczona jest w oderwaniu od usługi zakupywanej docelowo, którą może być coś innego niż usługi kurierskie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 25 czerwca 2012 r.).

Gdzie znajduje się miejsce świadczenia usług, a co za tym idzie gdzie powinna być opodatkowana VAT taka sprzedaż usług?

Czy działalność polegająca na procesie udostępnienia za pośrednictwem narzędzi www (strony internetowej) aplikacji umożliwiającej dokonanie wyboru docelowej usługi/transakcji, wyboru optymalnego pod kątem kosztów wykonawcy usługi oraz złożeniu przez automatyczne zlecenie na stronie www zamówienia na wybraną przez klienta usługę do wybranej firmy ? w całości podlega opodatkowaniu wg art. 28c ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 25 czerwca 2012 r.), prawidłowym jest traktowania usług świadczonych przez podmiot jako usług pośredniczenia (kojarzenia stron transakcji) przy dokonywaniu zakupu faktycznej ? docelowej usługi. Wnioskodawca nie świadczy usług zakupywanych, a jedynie pośredniczy w zawarciu takiej transakcji jako broker transportowy, broker kurier. Przedmiot działalności Wnioskodawcy jest znany już na rynku, istnieje wiele firm działających w podobny sposób.

W związku z powyższym całość usług świadczona jest na terenie kraju, w którym Wnioskodawca posiada siedzibę, czyli na terenie Polski zgodnie z art. 28c ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług na rzecz:

podmiotów niebędących podatnikami ? jest prawidłowe,

podmiotów będących podatnikami ? jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?) ? art. 7 ust. 1 ustawy.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (?) ? art. 8 ust. 1 ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast w przypadku, gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do art. 28c ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie zajmować się pośrednictwem komercyjnym polegającym na znajdywaniu dla klientów optymalnej firmy (z dostępnych w serwisie Wnioskodawcy) do zakupu danych usług, przyporządkowaniu tych usług dla danego klienta, pod jego indywidualne zlecenie, wyborze optymalnej dla niego usługi. Wnioskodawca posiada stronę internetową, na której klient automatycznie, samodzielnie może dokonać wyboru firmy wykonawcy np. usług firmy transportowej (Wnioskodawca zakłada współpracę z kilkoma firmami), wyboru trasy (np. usługa kurierska na trasie Polska ? kraje Unii Europejskiej, jak i odwrotnie) oraz za jej pośrednictwem złożyć zamówienie do wybranej firmy (zlecenie złożone za pośrednictwem strony www przekazywane jest do wybranej firmy).

Zainteresowany zamierza od początku działalności być zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Usługi Wnioskodawcy świadczone będą głównie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ust. 1 ustawy o VAT. W związku z tym, iż dostęp do stron www nie jest ograniczony poprzez granice państwowe Wnioskodawca zakłada, iż usługi świadczone będą dla osób mających miejsce zamieszkania w Polsce, ale również poza jej granicami ? głównie w Unii Europejskiej.

Dodatkowo w minimalnym stopniu usługi będą świadczone dla podatników w rozumieniu art. 28a ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto wskazano, iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę i będące w zakresie jego odpowiedzialności za usługę ograniczają się do udostępniania za pomocą mediów elektronicznych (strony www) możliwości dokonania optymalnego wyboru z przedstawionych odbiorcom usług ofert. Docelowo Wnioskodawca z posiadanej aplikacji chce umożliwić dokonywanie wyboru przedmiotu transakcji z różnych ofert: usług transportowych, zakupu biletów, usług przewozu. Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą, a jego klientami nie dotyczy jednak świadczenia usługi, ale możliwości dokonania jej optymalnego wyboru ? Wnioskodawca nie odpowiada też za szkody wynikłe z nienależytego transportu, braku dostaw wysyłanych przesyłek itd. Odpowiada jedynie za niezłożenie zamówienia świadczenia tej usługi.

Ponadto Wnioskodawca ostatecznie doprecyzował, że zamówienie będzie składane przez samego klienta Wnioskodawcy (jedynie za pośrednictwem Wnioskodawcy i jego systemu) oraz będzie składane na nazwisko i na rzecz klienta.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą miejsca świadczenia usług polegających na procesie udostępnienia za pośrednictwem narzędzi www (strony internetowej) aplikacji umożliwiającej dokonanie wyboru docelowej usługi/transakcji, wyboru optymalnego pod kątem kosztów wykonawcy usługi oraz złożeniu przez automatyczne zlecenie na stronie www zamówienia na wybraną przez klienta usługę do wybranej firmy.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenia przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż w przypadku gdy przedmiotowe usługi Wnioskodawca będzie świadczyć na rzecz osób niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy, to miejscem ich świadczenia, na podstawie art. 28c ust. 1 ustawy będzie terytorium Polski, tj. miejsce, gdzie Zainteresowany posiada siedzibę działalności gospodarczej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie świadczyć opisane we wniosku usługi na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy, to znajdzie zastosowanie art. 28b ustawy. W konsekwencji powyższego miejscem świadczenia usług na rzecz podatników, będzie kraj, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. I jeżeli usługobiorcą będzie podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, to miejscem świadczenia będzie Polska. W sytuacji, gdy zaś usługobiorca będzie miał siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium kraju, to miejscem świadczenia usług Wnioskodawcy będzie kraj, w którym ten usługobiorca ma siedzibę.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy dla usług świadczonych na rzecz osób będących podatnikami należało uznać za nieprawidłowe, gdyż miejsce świadczenia w tym przypadku będzie ustalane na podstawie art. 28b ustawy, a nie jak wskazał Wnioskodawca ? na podstawie art. 28c ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, w szczególności stawka dla świadczonych usług oraz sposób ich udokumentowania nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej ? rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.