Prawo do odliczenia lub odzyskania w całości podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących (...)

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie prawa do odliczenia lub odzyskania w części podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z utworzeniem ogrodu przy Parafii oraz pracami związanymi z inwentaryzacją i pielęgnacją starych drzew na cmentarzu.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 grudnia 2012 r. (data wpływu 20 grudnia 2012 r.) w zakresie doprecyzowania zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Parafia jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z prowadzeniem działalności polegającej na wynajmowaniu lokali użytkowych i mieszkalnych, działalność handlową w prowadzonej przez siebie księgarni, oraz świadczenie usług na cmentarzach polegających m.in. na kopaniu grobów, wynajmowaniu kaplicy na pochówki i wynajmowaniu terenu cmentarza na zdjęcia filmowe i inne cele kulturalne.

Działalnością statutową Parafii jest działalność kultowa, Działalność statutowa - kultowa Parafii nie podlega podatkowi od towarów i usług.

Parafia stara się o pozyskanie dotacji z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na następujące dwa cele:

1. utworzenie ogrodu przy Parafii.
2. na prace inwentaryzacyjne i pielęgnacyjne starodrzewu na Cmentarzu.
   
   

W zakresie dotyczącym utworzenia ogrodu przy Parafii:

1. Faktury VAT dokumentujące zakupy związane z utworzeniem ogrodu przy Parafii będą wystawiane na Parafię.
2. Towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu dotyczącego utworzenia ogrodu przy Parafii będą służyły działalności statutowej Parafii a więc niepodlegającej podatkowi VAT.
   
   

W zakresie dotyczącym prac inwentaryzacyjnych i pielęgnacyjnych starodrzewu na cmentarzu:

1. Faktury VAT dokumentujące zakup prac związanych z inwentaryzacją i pielęgnacją starych drzew na cmentarzu będą wystawiane na Parafię.
2. Wyżej wymienione prace dotyczą drzew rosnących na terenie cmentarza, na którym to Parafia świadczy usługi opodatkowane podatkiem VAT (kopanie grobów i wynajmowanie kaplicy, wynajmowanie terenu cmentarza na zdjęcia filmowe i inne cele kulturalne) jak również wykonuje czynności zwolnione od podatku VAT polegające na udostępnianiu placów na pochówki osób zmarłych.
   
   

Parafia nie jest w stanie określić w jakim stopniu prace związane z inwentaryzacją i pielęgnacją starodrzewu na cmentarzu będą służyły czynnościom opodatkowanym a w jakim czynnościom zwolnionym z podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przysługuje Parafii prawo do odliczenia lub odzyskania w całości podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących prace związane z inwentaryzacją i pielęgnacją starych drzew na cmentarzu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przeprowadzania inwentaryzacji i pielęgnacji starych drzew na cmentarzu, zdaniem Parafii, istnieje możliwość częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego.

Na terenie cmentarza Parafia wykonuje czynności zwolnione od podatku VAT polegające na udostępnianiu placów na pochówki osób zmarłych (zwolnienie na podstawie wyroku WSA w Łodzi Sygn. akt ...) jak również czynności opodatkowane związane m.in. z usługami kopania grobu i wynajmowaniem kaplicy jak również wynajmowaniem terenu cmentarza na zdjęcia filmowe i inne cele kulturalne.

Reasumując Parafia na terenie cmentarza wykonuje zarówno czynności zwolnione jak i opodatkowane podatkiem VAT. Zatem na mocy art. 90 ust. 1 Ustawy o podatku od towarów i usług, mamy prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z inwentaryzacją i pielęgnacją drzew. Jednak nie jesteśmy wstanie wydzielić i przyporządkować w jakim stopniu zakupy dotyczące inwentaryzacji i pielęgnacji drzew na cmentarzu będą służyły czynnościom opodatkowanym a w jakim stopniu czynnościom zwolnionym z podatku. Wobec tego w myśl art. 90 ust. 2 Ustawy o podatku od towarów i usług, Parafia ma prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą proporcjonalnie można przypisać czynnościom, w stosunku do których przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego. Proporcję tę Parafia powinna obliczyć zgodnie z zasadami opisanymi w art. 90 ust. 3 i 4.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (nie występujących w przedmiotowej sprawie).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług stara się o pozyskanie dotacji z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na prace inwentaryzacyjne i pielęgnacyjne starodrzewu na Cmentarzu. Faktury VAT dokumentujące zakup prac związanych z inwentaryzacją i pielęgnacją starych drzew na cmentarzu będą wystawiane na Parafię. Wyżej wymienione prace dotyczą drzew rosnących na terenie cmentarza, na którym to Parafia świadczy usługi opodatkowane podatkiem VAT (kopanie grobów i wynajmowanie kaplicy, wynajmowanie terenu cmentarza na zdjęcia filmowe i inne cele kulturalne) jak również wykonuje czynności zwolnione od podatku VAT polegające na udostępnianiu placów na pochówki osób zmarłych. Parafia nie jest w stanie określić w jakim stopniu prace związane z inwentaryzacją i pielęgnacją starodrzewu na cmentarzu będą służyły czynnościom opodatkowanym a w jakim czynnościom zwolnionym z podatku VAT.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

I tak zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie, według ust. 2 tegoż artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika ? używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Według art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł ? podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2. nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
   
   

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż jeśli Wnioskodawca ponosi wydatki, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, to zgodnie z cytowanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy, będącemu podatnikiem VAT, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w części w jakiej poniesione wydatki służą do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie z uwagi na brzmienie cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Jeżeli natomiast nie jest możliwe dokonanie wyodrębnienia czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik stosuje proporcję o której mowa w art. 90.

Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 ustawy wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Natomiast obrotem, w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy w odniesieniu do nich istnieje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) ? wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji.

Oznacza to, iż przepis art. 90 ustawy stosuje się wyłącznie do tej części obrotu i zakupów, która związana jest z działalnością gospodarczą podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem nie dotyczy działalności niepodlegającej opodatkowaniu.

W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami zwolnionymi z opodatkowania, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, stosuje się odliczenie częściowe według proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy. Do wyliczenia proporcji należy uwzględnić wartość czynności opodatkowanych oraz zwolnionych z opodatkowania.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca w odniesieniu do wydatków dokonanych w ramach realizacji projektu dotyczących prac związanych z inwentaryzacją i pielęgnacją starych drzew na cmentarzu, które związane są z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionymi z tego podatku i w stosunku do których nie ma możliwości faktycznego wyodrębnienia kwot podatku naliczonego do poszczególnych czynności, będzie miał prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Tym samym w przypadku, gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało z tego tytułu prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia lub odzyskania w całości podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących prace związane z inwentaryzacją i pielęgnacją starych drzew na cmentarzu. Natomiast wniosek w części dotyczącej prawa do odliczenia lub odzyskania w całości podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z utworzeniem ogrodu przy Parafii został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP4/443-683/12-4/OS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.