1. Czy sprzedaż nieruchomości gruntowej należy zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej, (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2007 r. (data wpływu 14 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu rozliczenia przychodów uzyskanych z tytułu sprzedaży gruntu, który wpisany był do ewidencji środków trwałych podatnika, a następnie został z niej wycofany oraz sposobu ustalenia wartości kosztów uzyskania przychodu z tego źródła:

• jest prawidłowe w części dotyczącej zaliczenia kwot uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości gruntowej, ujętej w ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej,
• jest nieprawidłowe ? w części dotyczącej wartości jakie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu otrzymanego z tytułu sprzedaży wspomnianego gruntu.

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2007 roku został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu rozliczenia przychodów uzyskanych z tytułu sprzedaży gruntu, który wpisany był do ewidencji środków trwałych podatnika, a następnie został z niej wycofany oraz sposobu ustalenia wartości kosztów uzyskania przychodu z tego źródła.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 19 września 2006 roku aktem notarialnym wraz z żoną nabył Pan od osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej nie zabudowaną nieruchomość gruntową z przeznaczeniem dla celów działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana małżonkę. Na zakup wspomnianej nieruchomości zaciągnięty został kredyt inwestycyjny. Informacje o celu nabycia i źródle finansowania zakupu zamieszczone zostały w akcie notarialnym. Wspomniana nieruchomość ujęta została w ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa należącego do małżonki. Zakupiony grunt w planie zagospodarowania przestrzennego został przeznaczony pod zabudowę mieszkaniowo - pensjonatową. W dniu 30 kwietnia 2007 r. żona dokonała darowizny prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa na rzecz Pana i włączył je Pan w skład swojego przedsiębiorstwa. Aktem notarialnym z dnia 30 kwietnia 2007 roku dokonano przesunięcia majątkowego na Pana rzecz nieruchomości wchodzących w skład podarowanego przedsiębiorstwa, a więc m.in. powyżej opisanej nieruchomości. Nabyty majątek trwały (także i wspomniany grunt) został ujęty w ewidencji środków trwałych Pana firmy (na mocy art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Następnie grunt wycofany został z ewidencji środków trwałych, gdyż wspomnianą nieruchomość przeznaczył Pan na cele osobiste i aktem notarialnym z dnia 2 sierpnia 2007 roku dokonał sprzedaży tej nieruchomości osobie fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej, a zaciągnięty kredyt inwestycyjny spłacił środkami uzyskanymi ze sprzedaży tego gruntu.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Pana pismem z dnia 23 listopada 2007 r. o uzupełnienie stanu faktycznego o szczegółowe informacje dotyczące: czy w dacie dokonania darowizny grunt stanowił majątek odrębny małżonki oraz jakie były postanowienia aktu notarialnego z dnia 30 kwietnia 2007 roku, a w szczególności co oznacza zwrot użyty we wniosku ?przesunięcie majątkowe?...

W piśmie z dnia 4 grudnia 2007 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 5 grudnia 2007 roku) poinformował Pan, że w dacie dokonania darowizny grunt nie stanowił majątku odrębnego małżonki. Na mocy aktu notarialnego z dnia 30 kwietnia 2007 roku została dokonana umowa ustanowienia odrębnej własności nieruchomości na rzecz jednego z małżonków z majątku stanowiącego współwłasność łączną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy powyżej opisaną sprzedaż nieruchomości gruntowej należy zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też jest to przychód zaliczony do źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a tejże ustawy...
2. Jakie wartości można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu otrzymanego z tytułu sprzedaży wspomnianego gruntu...

Zdaniem Wnioskodawcy przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości gruntowej, ujętej w ewidencji środków trwałych zaliczyć należy do przychodów z Pana działalności gospodarczej, na mocy art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na zakup nieruchomości zaciągnięty został kredyt inwestycyjny. W wyniku zawarcia umowy darowizny w skład Pana przedsiębiorstwa weszła firma jego małżonki wraz z całym majątkiem nieruchomym. Późniejsza zmiana przeznaczenia nieruchomości (tj. przeznaczenie na cele osobiste) oznacza wyczerpanie przesłanki zawartej w powołanym powyżej przepisie , a zatem w przedmiotowej sprawie winny mieć zastosowanie przepisy art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, nakazujące zaliczenie do przychodów z działalności gospodarczej również przychody ze sprzedaży majątku trwałego.

Zgodnie bowiem z treścią art. 22d ust. 2 ustawy w ewidencji środków trwałych winny być ujęte również nieruchomości gruntowe, pomimo, że nie podlegają amortyzacji (o czym stanowi art. 22c ustawy), zatem do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży tej nieruchomości powinien Pan zaliczyć ? zgodnie z dyspozycją art. 24 ust. 2 ustawy wartość nieruchomości ujętą w ewidencji środków trwałych, określoną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 tj. wartość gruntu określoną w akcie darowizny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej zaliczenia kwot uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości gruntowej, ujętej w ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz nieprawidłowe w części dotyczącej wartości jaką można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu otrzymanego z tytułu sprzedaży wspomnianego gruntu.

1. Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, jest źródłem przychodów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane (w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a i c) ? przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat. Powyższe wynika z treści art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy.

Ponadto w myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy odpłatne zbycie nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, prawa wieczystego użytkowania gruntów i innych rzeczy, jeżeli stanowiły składniki majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności.

W myśl natomiast art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy przychodami z działalności gospodarczej są również: przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł.
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

• ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określeniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z powyżej zacytowanych przepisów, przychód ze sprzedaży nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby pozarolniczej działalności gospodarczej powstaje, jeżeli pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności i dniem jego odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat. Kryterium zaliczenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości do przychodów z działalności gospodarczej jest fakt wykorzystywania danej nieruchomości w ramach działalności gospodarczej. Przychód uzyskany ze sprzedaży gruntu, zakupionego z przeznaczeniem na działalność gospodarczą, będzie więc przychodem z działalności gospodarczej.

2. Zgodnie z treścią art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa. Dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a:

1. wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości lub
2. wartością wynikającą z dokumentu stwierdzającego nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, którego wartość początkową dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustalono zgodnie z art. 22g ust. 10, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego prawa lub udziału w takim prawie.

Natomiast art. 22 ust. 1 ustawy stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1. wydatków na:
   1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
   2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
   3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

• wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22g ust. 1 ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18 uważa się:

1. w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia,
   1. w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b,
2. w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia,
3. w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób ? wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości,
4. w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu,
5. w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 14b, ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Z treści art. 22g ust. 3 ustawy wynika, że za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczoną od dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania.

Dla rozstrzygnięcia jakie wartości można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu otrzymanego z tytułu sprzedaży wspomnianego gruntu istotne było zatem prawidłowe ustalenie wartości początkowej środka trwałego, który wpisany został do ewidencji środków trwałych oraz wartości materialnych i prawnych prowadzonego przez Pana przedsiębiorstwa.

W Pana sytuacji dla określenia wartości początkowej gruntu należy odnieść się do przepisów zawartych w kodeksie rodzinnym i opiekuńczym.

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością, co wynika z treści art. 35 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1964 r. Nr 9, poz. 59 ze zm.). Dopiero z chwilą ustania wspólnoty ustawowej wspólność ta ulega przekształceniu.

Można wyróżnić ustanie wspólności w trakcie trwania małżeństwa oraz ustanie wspólności wiążące się z ustaniem małżeństwa.

Do ustania wspólności majątkowej i podziału majątku wspólnego małżonków może dojść na podstawie umowy majątkowej małżeńskiej (art. 47 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) lub na mocy orzeczenia sądu tj. sądowy podział majątku (art. 52 § 1) kodeksu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że aktem notarialnym (nazwanego przez Państwa umową darowizny), na mocy którego ?dokonano przesunięcia majątkowego? na Pana rzecz nieruchomości wchodzących w skład uzyskanego przedsiębiorstwa, w tym również omawianego gruntu faktycznie został dokonany podział majątku wspólnego małżonków. A zatem zawarcie tego aktu notarialnego nie skutkowało nabyciem nieruchomości. Przyjąć należy, że wartość początkowa powinna być ustalona w cenie nabycia gruntu, tj. w cenie zakupu gruntu do majątku wspólnego.

Z powyższych przepisów wynika, że wspólność majątkowa małżeńska jest wspólnością łączną i bezudziałową, a zatem należy przyjąć, że omawiany grunt nabył Pan dnia 15 września 2006 roku na podstawie aktu notarialnego i kwota zakupu wynikająca z tego aktu będzie stanowiła wartość początkową, o której mowa w art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży omawianej nieruchomości będzie kwota wynikająca z umowy kupna tego gruntu, czyli z umowy zawartej w trakcie trwania małżeństwa i wspólności ustawowej, i taką kwotę należało ująć ? jako cenę nabycia ? w ewidencji środków trwałych prowadzonego przez Pana przedsiębiorstwa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.