Czy w opisanym stanie faktycznym prawidłowym jest ? przy ustalaniu przychodu z tytułu prowadzonej (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2012 r. (data wpływu 5 października 2012 r.), uzupełnionym w dniu 20 grudnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości obniżenia przychodu o wartość udzielonych bonifikat przy sprzedaży leków i paraleków ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości obniżenia przychodu o wartość udzielonych bonifikat przy sprzedaży leków i paraleków.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej, prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej leków (aptekę). Zdarzenia gospodarcze ? dla potrzeb podatku dochodowego ? ewidencjonowane są w księgach rachunkowych.

Przy sprzedaży niektórych leków z cenami urzędowymi i umownymi apteka udziela kupującemu bonifikat w postaci obniżenia ostatecznej kwoty do zapłaty. Celem udzielania bonifikat przez aptekę jest zwiększenie jej konkurencyjności. Sprzedaż leków odbywa się za pomocą paragonów fiskalnych, zawierających wszystkie niezbędne informacje, stosownie do § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338).

Paragon zawiera m.in. następujące pozycje: nazwy i ceny poszczególnych zakupionych towarów, wartość wszystkich towarów wymienionych na paragonie fiskalnym (suma), kwotę, która powinna być uiszczona przez kupującego, wartość bonifikaty udzielonej kupującemu, powodującej obniżenie kwoty do zapłaty, która to kwota powinna być zapłacona ze środków własnych kupującego w kasie apteki, ostateczną kwotę, którą faktycznie uiszcza kupujący z własnych środków w kasie apteki.

Zatem na paragonie fiskalnym, dokumentującym sprzedaż z bonifikatą, bonifikata nie obniża cen poszczególnych artykułów, ale pomniejsza wskazaną w nim ostateczną kwotę do zapłaty. W paragonie wskazane są bowiem ceny leków w kwotach netto i VAT, natomiast bonifikata przedstawiona jest na dole paragonu w postaci jednej kwoty ? bez rozbicia na kwotę netto i VAT, bez przyporządkowania do poszczególnych pozycji towarów wydanych klientowi (ponieważ nie dotyczą sprzedaży poszczególnych leków, które apteka sprzedaje według różnych stawek VAT).

Do kas apteki wpływa wyłącznie kwota po bonifikacie, a zatem faktycznie zapłacona przez klienta. Te same dane są uwidocznione na wtórnikach drukowanych przez kasy fiskalne, które podlegają przechowaniu w dłuższym okresie. Zatem paragony fiskalne odzwierciedlają wartość sprzedaży i potwierdzają faktyczny przebieg operacji gospodarczych. Wartość bonifikat nie jest uwidoczniona na raporcie dobowym z kas fiskalnych, ponieważ bonifikata ujmowana jest w części informacyjnej, a nie fiskalnej kas. W konsekwencji powstaje różnica pomiędzy raportem fiskalnym, który pokazuje wartość obrotu bez uwzględnienia bonifikat oraz rzeczywistym obrotem, pomniejszonym o te bonifikaty.

Podkreślić należy, że kasy rejestrujące i ich algorytmy działania są zdeterminowane przepisami i brak jest możliwości ingerencji w strukturę oprogramowania. Ponieważ jednak apteka pracuje przy użyciu zintegrowanego systemu informatycznego, który powiązany jest z drukarkami fiskalnymi, wartość bonifikat i obrotu rejestrowanego za pomocą kas fiskalnych odzwierciedlona jest w ewidencji komputerowej i pojawia się na sporządzonych na jej podstawie zestawieniach komputerowych (raportach sprzedaży) ? dziennych lub miesięcznych, wykazujących kwoty sprzedaży, kwoty bonifikat, a co za tym idzie kwoty faktycznie osiągniętego przychodu. Ponadto wartość udzielonych bonifikat jest możliwa do ustalenia poprzez sporządzenie dziennego zestawienia z paragonów fiskalnych.

Na podstawie tych danych Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować w sposób prawidłowy kwoty udzielonych bonifikat do konkretnych stawek VAT i przychodu netto zrealizowanego obrotu. W efekcie apteka w oparciu o dane z ewidencji ma możliwość dokonania autokorekty kwoty podatku VAT oraz obrotu netto, wykazanego w raportach fiskalnych w taki sposób, aby kwota przychodu uwzględniała rzeczywisty, a nie fikcyjny obrót.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym prawidłowym jest ? przy ustalaniu przychodu z tytułu prowadzonej działalności polegającej na sprzedaży leków ? wyłączenie z kwoty przychodu kwoty udzielonej bonifikaty?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwany przychód z tytułu sprzedaży leków powinien być pomniejszany o kwotę udzielonej bonifikaty.

Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Na gruncie przywołanego uregulowania przychodem mogą być jedynie kwoty należne, a zatem takie kwoty, które podatnikowi się prawnie ?należą? i których się on może skutecznie domagać od drugiej strony.

Z mocy wyraźnego wskazania ustawodawcy, tak zdefiniowany przychód nie obejmuje m.in. udzielonych przez podatnika bonifikat. Ustawy podatkowe nie definiują pojęcia ?bonifikata?, a zatem w celu jego wyjaśniania, należy odnieść się do znaczenia tego słowa w języku powszechnym. Według Słownika Języka Polskiego PWN, pod redakcją M. Szymczyka, Warszawa 1996 r. str. 178 bonifikata ? to zmniejszenie ustalonej ceny towaru lub usługi; zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę, opust, rabat.

Jest to zatem rodzaj obniżki ustalonej ceny określonego towaru wyrażonej procentowo lub kwotowo. Bonifikaty udzielane przez aptekę z pewnością nie stanowią odszkodowania, lecz są raczej zbliżone swym charakterem do rabatu, upustu. Bonifikata jest udzielana w momencie sprzedaży i obniża ostateczną cenę dokonywaną przez konsumenta. Celem Wnioskodawcy przy stosowaniu bonifikat jest zastosowanie zasady większy obrót, większy zysk. Efektem udzielonych bonifikat jest obniżenie przychodu apteki, licząc od poszczególnego kupującego ? co jednak skutkuje wzrostem sprzedaży poprzez zwiększoną liczbę klientów dokonujących zakupu większej ilości tańszych towarów.

Co istotne, przepisy podatkowe nie regulują kwestii dokumentowania bonifikat dla celów określenia wysokości przychodu z tytułu sprzedaży. W konsekwencji możliwe jest udokumentowanie faktu udzielenia bonifikaty w oparciu o:

• dzienne lub miesięczne zestawienia sprzedaży sporządzone przy pomocy programu komputerowego wykazującego kwoty sprzedaży, kwoty bonifikat, a co za tym idzie kwoty faktycznie osiągniętego przychodu, w przypadku, gdy ewidencja komputerowa równolegle dokumentuje i ściśle odzwierciedla udzielone bonifikaty i przychody rejestrowane za pomocą kas fiskalnych,
• paragony z kasy fiskalnej będące w posiadaniu klienta i podatnika, jeśli ich treść pokrywa się z ewidencją komputerową, o której mowa powyżej.

W efekcie system dokumentowania bonifikat stosowany w aptece prowadzonej przez Spółkę, polegający na wykazaniu kwoty bonifikaty na paragonach fiskalnych oraz w systemie informatycznym, wystarczająco potwierdza fakt zastosowania bonifikaty i uprawnia przy ustalaniu kwoty zobowiązania w podatku dochodowym z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej do uwzględnienia rzeczywistego stanu przychodu, pomniejszonego o udzielone bonifikaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ustawy podatkowe nie definiują pojęcia ?bonifikata?, a zatem należy odnieść się do definicji słownikowych. Według Słownika Języka Polskiego PWN, pod redakcją M. Szymczyka, Warszawa 1996 r., str. 178 ? bonifikata to zmniejszenie ustalonej ceny towaru lub usługi, zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę, opust, rabat.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przychodem z tytułu prowadzenia apteki są kwoty należne z tytułu sprzedaży leków, po wyłączeniu wartości udzielonych bonifikat. Wartość udzielonych bonifikat pomniejsza więc przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W praktyce przychodem apteki są faktycznie osiągnięte utargi dzienne ze sprzedaży leków i produktów farmaceutycznych. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdza się, że bonifikatę, będącą rodzajem rabatu, należy zastosować do tej części należności, która naliczana jest w momencie sprzedaży leku, tj. bez uwzględnienia części ceny objętej refundacją. Tak naliczona bonifikata, po pomniejszeniu należnego podatku VAT, stanowi ? co do zasady ? podstawę uprawniającą do zmniejszenia przychodu będącego wynikiem dokonanej sprzedaży.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Szczególne zasady ustalania dochodu wiążą się ze wskazaniem, że za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg. Prawidłowo prowadzona księga to taka księga rachunkowa, która jest prowadzona rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco, co wynika z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Cechy o których mowa wyżej zostały zdefiniowane odpowiednio w art. 24 ust. 2-5 ustawy o rachunkowości.

Dane zawarte w księdze rachunkowej służą ustaleniu podstawy opodatkowania, dlatego muszą wykazywać przychód, koszty uzyskania przychodu, dochody wolne od podatku dochodowego.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wskazano, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej, prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej leków i paraleków. Przy sprzedaży niektórych leków z cenami urzędowymi i umownymi kupującym udzielane są bonifikaty. Bonifikata polega na obniżeniu ? w momencie dokonania sprzedaży ? kwoty do zapłaty o określoną wartość. W efekcie uiszczana przez kupujących w kasie apteki należność jest niższa od wartości jednostkowych sprzedawanych towarów. Na paragonie fiskalnym dokumentującym sprzedaż z bonifikatą, bonifikata nie obniża cen poszczególnych artykułów, ale pomniejsza wykazaną w nim ostateczną kwotę do zapłaty. Do kasy apteki wpływa wyłącznie kwota po bonifikacie, a zatem faktycznie zapłacona przez klienta. Wartość bonifikat nie jest uwidoczniona na raporcie dobowym z kasy fiskalnej. Z tego powodu powstaje różnica pomiędzy raportem fiskalnym, który pokazuje wartość obrotu bez uwzględnienia bonifikat oraz rzeczywistym obrotem, który jest o te bonifikaty pomniejszony. Wartość bonifikat i przychodów rejestrowanych za pomocą kas fiskalnych odzwierciedlona jest w ewidencji komputerowej i pojawia się na sporządzonych na jej podstawie zestawieniach komputerowych ? dziennych i miesięcznych, wykazujących kwoty sprzedaży, kwoty bonifikat, a co za tym idzie kwoty faktycznie osiągniętego przychodu. Spółka ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze dla celów podatku dochodowego w księgach rachunkowych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii dokumentowania bonifikat. Co do zasady bonifikata bezspornie pomniejsza przychód. Jednakże, aby mogła ona zostać odzwierciedlona w prowadzonych przez aptekę księgach rachunkowych, musi być udokumentowana prawidłowym i rzetelnym dowodem księgowym. A zatem jeżeli prowadzona dokumentacja księgowa na gruncie przepisów o rachunkowości, stanowi dla Wnioskodawcy dowody księgowe, będące podstawą ujęcia widniejących na nich wartości w księgach rachunkowych, to taki sposób udokumentowania udzielenia bonifikat jest wystarczający dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze, w świetle wyżej powołanych przepisów prawa, stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, iż uzyskiwany przychód z tytułu sprzedaży leków powinien być pomniejszany o kwotę udzielonej bonifikaty ? należało uznać za prawidłowe, bowiem wniosek taki wynika z literalnego brzmienia art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji ? zgodnie z treścią wniosku ? jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawidłowego stosowania normy prawnej zawartej w art. 14 ust. 1 ustawy w odniesieniu do możliwości obniżenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone bonifikaty. Mając na uwadze fakt, iż przedmiotowy wniosek dotyczył pomniejszania przychodu o wartość udzielonych bonifikat oraz zakres oceny stanu faktycznego zawarty we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczony przez treść zadanego pytania zastrzec należy, iż interpretacja ta nie dotyczy oceny prawnej w części dotyczącej dokumentowania w księgach rachunkowych sprzedaży oraz wartości udzielonych bonifikat na podstawie prowadzonej dokumentacji księgowej. Innymi słowy przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie możliwości obniżenia przychodu o udzielone bonifikaty, a nie sposobu i prawidłowości dokumentowania udzielonych bonifikat, uprawniających do jego prawidłowego ustalenia. Na marginesie jedynie należy wskazać, że nie budzi wątpliwości to, że przychód winien być ustalony na podstawie prowadzonej dokumentacji księgowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.