Czy odsetki od kredytu przeznaczonego na zakup samochodu zapłacone w trakcie użytkowania tego samochodu (...)

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Nabyła Pani samochód osobowy, który jest wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Samochód został zakupiony w Niemczech. Źródłem finansowania zakupu samochodu jest kredyt bankowy. Jedynym kredytobiorcą jest Pani małżonek, który przebywa w Niemczech, wskutek czego miał możliwość wzięcia kredytu w niemieckim oddziale banku na korzystniejszych warunkach niż w polskim banku. Nie jest Pani wyszczególniona w umowie kredytowej. Małżonkowie nie mają umowy o rozdzielności majątkowej. Wydatki związane ze spłatą kredytu ponoszone są z niemieckiego rachunku bankowego małżonka, ze środków objętych współwłasnością małżeńską. Umowa zakupu samochodu jest na Panią i jej współmałżonka. Samochód jest zarejestrowany i ubezpieczony w Niemczech.

Pani i jej małżonek prowadzą odrębne działalności gospodarcze. Samochód jest wykorzystywany wyłącznie w Pani działalności, koszty dotyczące eksploatacji samochodu rozliczane są z wykorzystaniem ewidencji przebiegu pojazdu.

Planuje Pani wprowadzenie samochodu do ewidencji środków trwałych w swojej działalności gospodarczej oraz jego amortyzację.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odsetki od kredytu przeznaczonego na zakup samochodu zapłacone w trakcie użytkowania tego samochodu oraz wydatki związane z jego ubezpieczeniem OC i autocasco są kosztem uzyskania przychodu podatnika w prowadzonej przez niego odrębnej działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma przeszkód, aby zapłacone odsetki od kredytu oraz opłaty związane z ubezpieczeniem samochodu zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Kredyt został wykorzystany na zakup samochodu wykorzystywanego w odrębnie prowadzonej działalności przez Panią. Między małżonkami występuje wspólność majątkowa więc oboje małżonkowie mają równy udział w majątku. Każde z małżonków ma prawo korzystania z rzeczy na równych zasadach, w tym pobierania pożytków i innych przychodów oraz ponoszenia wydatków i ciężarów związanych z rzeczą wspólną.

W odniesieniu do możliwości zaliczania w koszty odsetek bankowych, Pani zdaniem nie ma znaczenia, iż jedynym kredytobiorcą jest małżonek, a kredytodawcą bank niemiecki. Istotne jest faktyczne przeznaczenie kredytu i związek płaconych odsetek z przychodem podatnika. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zważywszy na to, że w tym przypadku bezsporne jest, że samochód użytkowany jest w celu uzyskania Pani przychodów; a kredyt służy w całości sfinansowaniu zakupu tego samochodu - ustawowy cel jest spełniony. Również w art. 23 brak jest wyłączenia, które powodowałoby brak możliwości zaliczenia odsetek w poczet kosztów podatnika.

Analogicznie sam fakt nie figurowania Pani w dokumentacji ubezpieczenia samochodu nie ma znaczenia dla możliwości rozliczenia tego kosztu w jego działalności. Z uwagi na to, że samochód jest wykorzystywany wyłącznie przez Panią i wyłącznie w jej działalności gospodarczej - koszty ubezpieczenia samochodu mogą być zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto stoi Pani na stanowisku, że możliwość rozliczania ww kosztów nie jest uzależniona od tego, czy samochód jest środkiem trwałym podatnika czy też nie; okoliczność ta ma znaczenie wyłącznie w zakresie limitowania poniesionych kosztów do wysokości wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu (w przypadku w którym samochód nie jest środkiem trwałym), bądź braku takiego limitu (w przypadku wprowadzenia samochodu do ewidencji środków trwałych).

Wskazuje Pani na potwierdzenie swojego stanowiska między innymi w odpowiedzi Ministerstwa Finansów z 19 marca 2003 r. na interpelację poselską nr 1477, w której stwierdzono: ?Warunkiem uznania za koszty uzyskania przychodów odsetek od kredytu jest fakt ich zapłacenia oraz istnienie związku przyczynowo-skutkowego między kredytem a przychodem z działalności gospodarczej. Istotne dla oceny, czy ponoszone wydatki spełniają kryterium związku z uzyskiwanym przychodem z działalności gospodarczej, jest to, czy składniki majątku nabyto do majątku przedsiębiorstwa, co znajduje odzwierciedlenie np. przez uwzględnienie ich w ewidencji środków trwałych. Podobnie, jeśli kredyt został przeznaczony na dofinansowanie bieżącej działalności gospodarczej, istotne jest, na jaki cel faktycznie zostały wydatkowane środki z zaciągniętego kredytu (...) jeżeli stroną umowy kredytowej zawartej z bankiem są oboje małżonkowie, z których tylko jeden prowadzi działalność gospodarczą, i zaciągnięty kredyt został wykorzystany wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez tego małżonka, to brak jest podstaw, by odmówić zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości kwot odsetek spłaconych od tego kredytu. Okoliczność, że na dowodzie wpłat widnieje - jeżeli takie są wymogi umowy kredytowej - również nazwisko drugiego małżonka, może mieć znaczenie wówczas, gdy między małżonkami istnieje rozdzielność majątkowa. W takiej sytuacji możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całej kwoty zapłaconych odsetek istnieje wówczas, gdy kredyt bankowy łącznie z należnymi odsetkami spłacany jest wyłącznie przez małżonka prowadzącego działalność gospodarczą, na potrzeby której kredyt ten został przeznaczony. W tym przypadku istotne jest bowiem nie tyle formalne oznaczenie stron umowy kredytu, co ustalenie, przez kogo kredyt ten wraz z należnymi odsetkami został faktycznie zapłacony".

Również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 1997 r. (sygn. akt I SA/Łd 1221/96) stwierdzono: ?Mimo że stronami umowy kredytowej zawartej z bankiem są oprócz skarżącego również jego matka i brat, to jednak z zebranego materiału dowodowego wynika, iż kredyt ten został udzielony i wykorzystany wyłącznie na budowę i uruchomienie wytwórni pasz, prowadzonej jedynie przez skarżącego. Z dokonanych przez organy podatkowe ustaleń nie wynika, że kredyt został wykorzystany w jakiejś części na inne cele, niezwiązane z budową wytwórni pasz. Natomiast według wyjaśnień skarżącego, a także pisemnych oświadczeń jego matki i brata, przedmiotowy kredyt bankowy, otrzymany na specjalnych preferencyjnych warunkach, został w całości wykorzystany na budowę wytwórni pasz i stanowił on główne źródło finansowania środków trwałych firmy skarżącego. Ponadto z zebranego materiału dowodowego wynika, że zaciągnięty kredyt bankowy łącznie z należnymi odsetkami był spłacany wyłącznie przez skarżącego. Stąd też należy uznać, że odmowa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości kwot spłaconych przez skarżącego odsetek od kredytu bankowego nie znajduje uzasadnienia".

Mając na uwadze powyższe, uważa Pani że w opisanej wyżej sytuacji przysługuje jej prawo do zaliczania w ciężar kosztów odsetek kredytowych oraz ubezpieczenia samochodu, wykorzystywanego przez nią w działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu tj. być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście kosztów nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.

Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione, racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu ? każdorazowo spoczywa na podatniku.

Wśród wydatków, których nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów, ustawodawca wymienia:

1. spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:
   
   
   
   1. pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
      
   2. pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału - art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.
      
      
      
2. naliczone, lecz nie zapłacone odsetki albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) - art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy,
   
3. odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji inwestycji - art. 23 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy.
   

Z zacytowanych przepisów wynika, iż warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodów odsetek od kredytu jest ich zapłacenie oraz istnienie związku przyczynowo-skutkowego między kredytem, a przychodem z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decydujące znaczenie dla ustalenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ma więc faktyczne przeznaczenie kredytu. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytów (pożyczek) przeznaczonych na sfinansowanie kosztów prowadzonej działalności gospodarczej od klasyfikacji czy nazwy kredytów stosowanych przez instytucje finansowe, jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu.

Ponadto istotne dla oceny, czy ponoszone wydatki spełniają kryterium związku z uzyskiwanym przychodem z działalności gospodarczej jest natomiast to, czy składnik majątku, na który ponoszone są wydatki należy do majątku przedsiębiorstwa, co znajduje odzwierciedlenie np. poprzez uwzględnienie go w ewidencji środków trwałych.

Warunkiem zaliczenia odsetek do kosztów uzyskania przychodów jest również by odsetki nie zwiększały kosztów inwestycji, tj. były zapłacone po dniu oddania środka trwałego do używania.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

• o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że małżonek Pani zaciągnął kredyt, którym sfinansowany został zakup samochodu osobowego wykorzystywanego wyłącznie do prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej. Wydatki związane ze spłatą kredytu ponoszone są z niemieckiego rachunku bankowego małżonka, ze środków objętych współwłasnością małżeńską. Nadmienia Pani, iż planuje wprowadzenie samochodu do ewidencji środków trwałych w swojej działalności gospodarczej oraz jego amortyzację, jednak obecnie koszty eksploatacji samochodu rozliczane są poprzez ewidencję przebiegu pojazdu.

Odnosząc się do powyższego, wskazać należy, iż ustawodawca wprowadził dla celów podatkowych dwie możliwości kosztowego rozliczania wydatków związanych z wykorzystywaniem samochodu w prowadzonej działalności gospodarczej, a mianowicie:

• włączenie samochodu w zakres prowadzonej działalności jedynie w takim stopniu, w jakim jest on rzeczywiście wykorzystywany dla celów związanych z tą działalnością bądź też;
• przypisanie go w całości do prowadzonej działalności.

Pierwsza z wymienionych opcji znajduje uregulowanie m.in. w art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodu poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. W celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 36 i 46, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu obowiązana jest osoba używająca tego pojazdu. W razie braku tej ewidencji wydatki ponoszone przez podatnika z tytułu używania samochodów na potrzeby podatnika nie stanowią kosztu uzyskania przychodów (art. 23 ust. 5). Kosztem podatkowym mogą więc być faktycznie poniesione wydatki związane z eksploatacją samochodu osobowego, niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych, które są poniesione w celu uzyskania przychodu oraz nie przekraczają wyznaczonego w odrębnych przepisach limitu.

Ewidencja przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 23 ust. 5, powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd ? dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane (art. 23 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jednocześnie nadmienia się, iż na udokumentowanie wydatków poniesionych w związku z użytkowaniem samochodu nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych, niezbędne jest posiadanie oryginalnych dowodów ich poniesienia tj. faktur, rachunków oraz innych dowodów dokumentujących ich poniesienie.

Druga opcja to uznanie samochodu za środek trwały i jego amortyzacja. Samochód po ustaleniu jego wartości początkowej wprowadzany jest do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a kosztem podatkowym są dokonywane odpisy amortyzacyjne. Koszty uzyskania przychodu stanowią zasadniczo również wydatki związane z eksploatacją tegoż samochodu (przykładowo: koszty paliwa, olejów, opłat za przejazdy i parkowanie, wymiany opon), bowiem są one związane ze środkami trwałymi i tym samym ex definitione ponoszone są w celu uzyskania przychodu. Niemniej jednak w każdym indywidualnym przypadku zdaniem organu należy mieć na uwadze zapis art. 22 ust. 1 ustawy, a zatem ponoszone wydatki związane z eksploatacją samochodu wprowadzonego do ewidencji środków trwałych winny być faktycznie poniesione oraz racjonalnie uzasadnione.

W związku z powyższym, w odniesieniu do sytuacji, przedstawionej we wniosku jako obecna, tj. kiedy to przedmiotowy samochód nie jest składnikiem majątku przedsiębiorstwa (jest rozliczany przez ?kilometrówkę?) ? odsetki od kredytu nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, gdyż nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Skoro bowiem samochód na którego zakup został zaciągnięty kredyt nie został dotychczas uznany za środek trwały (jest samochodem ?prywatnym?) jego zakup nie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem (źródłem przychodu).

Jeżeli natomiast samochód zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych ? wartość odsetek zapłaconych do dnia wprowadzenia przedmiotowego samochodu do ewidencji środków trwałych zwiększy jego wartość początkową i mogłaby być kosztem uzyskania przychodów wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne. Wbrew twierdzeniom zawartym we wniosku bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów można zatem zaliczyć jedynie odsetki od kredytu zapłacone po wprowadzeniu samochodu do ewidencji środków trwałych.

Rozważając natomiast kwestię możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z ubezpieczeniem samochodu zaznaczyć należy, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20.000 euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia. W przepisie tym ograniczono wysokość kosztów w części dotyczącej składek na ubezpieczenie samochodu, które można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, ponoszonych w związku z używaniem samochodu w działalności gospodarczej.

Ponadto treść cytowanego uprzednio art. 23 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy jest wspólna dla wszystkich wydatków związanych z używaniem samochodów osobowych nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych. Dotyczy ona również wydatków związanych z ubezpieczeniem komunikacyjnym tych pojazdów, które w przypadku samochodów o wartości przekraczającej 20.000 euro podlegają dodatkowemu limitowaniu.

Wobec tego wydatki związane z ubezpieczeniem samochodu niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych (dla którego prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu) mogą być kosztem uzyskania przychodów wyłącznie do wysokości nie wyższej niż odpowiadająca kwocie wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Wydatki z tytułu ubezpieczenia należy więc ująć w tej ewidencji, przy czym należy również mieć na uwadze ograniczenia wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, po wpisaniu samochodu osobowego do ewidencji środków trwałych, koszty związane z ubezpieczeniem komunikacyjnym (OC, AC) tego samochodu mogą stanowić bezpośrednio koszty uzyskania przychodów w wysokości nieprzekraczającej części ustalonej w proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20.000 euro do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Ponownie należy podkreślić, że obowiązek udowodnienia, że wydatek został faktycznie przez podatnika poniesiony oraz że pozostaje w związku z uzyskanymi przychodami spoczywa na podatniku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne, w szczególności dotyczy to obowiązku wykazania, że zakupiony samochód, jest rzeczywiście wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 ? 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.