Czy na podstawie przepisów art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2010 r. (data wpływu 7 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z zawartej ugody - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z zawartej ugody.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji wyrobów stolarskich oraz usług montażu mebli w obiektach. W dniu 6 sierpnia 2007 r. zawarła umowę z firmą z siedzibą w Wielkiej Brytanii na wykonanie prac dotyczących wyprodukowania mebli na indywidualne zamówienie celem wyposażenia obiektu. Termin wykonania umowy ulegał przesunięciu z powodu opóźnień na budowie z winy innych wykonawców. Pierwotny termin ustalony w trakcie negocjacji, ale przed zawarciem umowy przewidywał wykonanie prac najpóźniej w miesiącach letnich. Jak wskazano powyżej, termin ten nie został dokładnie sprecyzowany, w konsekwencji były prowadzone dalsze uzgodnienia w drodze negocjacji. Ostatecznie uległ on przesunięciu na okres jesienny. Uzgadnianie terminu wykonania prac i przyjęcia kontraktu było dokonywane drogą elektroniczną.

Po pewnym czasie okazało się, że na gruncie prawa angielskiego Wnioskodawczyni zawarła umowę na wykonanie prac, pomimo tego, że na zaproponowany termin nie wyraziła zgody. Określony termin był dla niej nie do przyjęcia i o powyższym poinformowała konrahenta.

W odpowiedzi na oświadczenie Wnioskodawcy, firma brytyjska poinformowała, że na gruncie ich prawa umowa została zawarta i wywołuje skutki prawne. Jednocześnie poinformowała, że zawarta umowa przewiduje kary z tytułu odstąpienia od jej wykonania. Z twierdzeniem kontrahenta Wnioskodawczyni nie zgodziła się i oświadczyła ponownie, że nie podejmuje się wykonania umowy z powodu wyznaczonego terminu. W związku z odstąpieniem od wykonania umowy kontrahent wystąpił z żądaniem zapłaty kary umownej przewidzianej w umowie. Poinformował, że w przypadku jej niezapłacenia wystąpi na drogę sądową celem jej wyegzekwowania.

W takiej sytuacji Wnioskodawczyni udała się do prawników brytyjskich celem uzyskania opinii w powyższej sprawie. Chodziło o ustalenie, czy na gruncie tamtejszych przepisów doszło do zawarcia umowy, a zatem do żądania zapłaty kary umownej wynikającej z umowy. Prawnicy brytyjscy stwierdzili, że szansa na wygranie sprawy jest znikoma. A w przypadku przegranej sprawy strona przeciwna może dochodzić nie tylko zapłaty kary umownej, ale również może wystąpić o odszkodowanie. W takim przypadku doradzili zawarcie ugody, która uniemożliwia dochodzenie w przyszłości odszkodowania. Stwierdzili również, że zawarcie ugody będzie mniej kosztowne niż proces sądowy, który prawdopodobnie zostanie przegrany przez Wnioskodawczynię, a pozwoliłby powodowi na żądanie odszkodowania. Mając na uwadze fakt, że postępowanie sądowe toczyłoby się na gruncie prawa angielskiego, Wnioskodawczyni stwierdziła, że zawarcie ugody będzie dla niej korzystniejsze niż prowadzenie sprawy sądowej. Takie działanie pozwoliło na ograniczenie kosztów oraz minimalizację poniesionej straty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie przepisów art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma prawo do uznania za koszt podatkowy zapłaconej kwoty wynikającej z zawartej ugody z tytułu odstąpienia od umowy...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią przepisu art. 22 ust. 1 w związku z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 19 ma prawo do uznania za koszt uzyskania przychodu zapłaconej kwoty wynikającej z zawartej ugody. Za takim stanowiskiem przemawia treść przepisu art. 22 ust. 1 ustawy. Z treści przepisu wynika jednoznacznie, że za koszt uzyskania przychodu uznaje się wszystkie koszty związane z uzyskaniem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Natomiast przepis art. 23 ust. 1 pkt 19 stanowi, że za koszt uzyskania przychodu nie uznaje się kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. W przedstawionej sytuacji faktycznej żaden z wymienionych elementów nie występuje. Bezspornym jest, że zawarta ugoda i jej wykonanie miały na celu zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodu, a zatem z treści tego przepisu jednoznacznie wynika, że poniesione wydatki związane z realizacją zawartej ugody uznać należy za koszt uzyskania przychodu. Ponieważ zawarcie ugody miało na celu zachowanie i utrzymanie źródła przychodów. Również przepis art. 23 ust. 1 pkt 19 nie stoi na przeszkodzie do uznania poniesionego wydatku za koszt podatkowy. Wymieniony przepis stanowi, że zapłacenie kary umownej i to w ściśle określonych sytuacjach wymienionych taksatywnie pozbawia prawa do uznania poniesionego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Zapłata kwoty wynikającej z zawartej ugody nie mieści się w wymienionym przepisie.

Przepis ten taksatywnie wymienia koszty, które nie mogą być uznane za koszt podatkowy. A zatem nie może być interpretowany rozszerzająco, lecz powinien być interpretowany zgodnie z jego treścią. Mając na uwadze interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 grudnia 2008 roku IPPB1/415-1117/08-4/EC oraz w interpretacji IPPB1/415-36/08-2/JB Wnioskodawczyni uważa, że kosztem uzyskania przychodów mogą być zapłacone kwoty wynikające z zawartej ugody.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Przepis ten, jak zasadnie wskazuje Wnioskodawczyni, nie znajduje w sytuacji przedstawionej we wniosku zastosowania, gdyż przedmiotem rozważań nie jest kwestia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, kar umownych, czy też odszkodowań lecz kwestia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z ugody, zawartej w związku z odstąpieniem od umowy.

Rozpatrując tę kwestię należy odnieść się do ogólnej zasady dotyczącej kosztów, wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym wyżej przepisie ustawodawca nie wymienia enumeratywnie, jakie konkretne wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Wskazuje jedynie, że aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu:

• musi pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą;
• nie może być wymieniony w katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 ustawy);

Ponadto wydatek taki musi być udokumentowany prawidłowo oraz w sposób nie budzący wątpliwości.

Zwrot ?w celu? użyty w ww. przepisie oznacza, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź też ewentualnie zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodu. Definicja kosztów wskazuje ponadto, że kosztami mogą być wydatki o bardzo zróżnicowanej naturze, gdyż mogą to być wydatki bezpośrednio, jak również pośrednio związane z celem, jakim jest uzyskanie przychodu. W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W obrocie gospodarczym występują przypadki, że strona umowy chce lub jest zmuszona do odstąpienia od umowy, której wykonanie spowodowałoby niekorzystne dla niej skutki.

Ze względu na różnorodność występujących sytuacji, zaliczenie konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów powinno być każdorazowo oceniane indywidualnie w aspekcie: całokształtu prowadzonej działalności gospodarczej, okoliczności, które przyczyniły się do powstania wydatku, końcowego rachunku ekonomicznego oraz podjętych działań zabezpieczających.

Podatnik nie może bezkrytycznie kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania, bądź też będących następstwem niezachowania przez niego należytej staranności. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa w postaci zmniejszenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, poprzez zaliczenie w koszty poniesionych wydatków. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu zapobieżenia im.

W treści wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że w wyniku nieznajomości przepisów prawa obowiązującego w Wielkiej Brytanii dotyczących zawierania umów handlowych zawarła umowę na wykonanie określonych usług, których z uwagi na wskazany w niej termin nie była w stanie wykonać.

W związku z koniecznością odstąpienia od wykonania umowy ? za radą prawników brytyjskich ? zdecydowała o doprowadzeniu do zawarcia ugody z kontrahentem i zapłaty kwoty wynikającej z ugody, zwalniającej Wnioskodawczynię od ewentualnych przyszłych roszczeń kontrahenta o zapłatę kary umownej, odszkodowania, czy też wysokich kosztów procesu sądowego.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż wydatek, związany z odstąpieniem od zawartej umowy nie został poniesiony w celu uzyskania przychodu. Odstąpienie od umowy i zapłata ww. kwoty, pomniejszy przychody Wnioskodawczyni, a nie ma na celu - co jest podstawową przesłanką zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ? osiągnięcia przychodu. Zapłata przedmiotowej kwoty wynikającej z zawartej ugody, dokonana została w celu uniknięcia konieczności poniesienia większych wydatków, w opisanym we wniosku stanie faktycznym, nie sposób jednak uznać tego wydatku za działanie celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Wskazać wyraźnie należy, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało.

Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła.

Podsumowując, istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Sama chęć zapobieżenia jeszcze większej stracie niż zapłacona kwota wynikająca z zawartej ugody, która mogłaby wystąpić w przypadku realizacji zawartej umowy, bądź zapłaty kary umownej, nie przesądza jeszcze, że jest to działanie w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Tym bardziej, że w złożonym wniosku, Wnioskodawczyni nie wskazała żadnych argumentów przemawiających za takim charakterem poniesionych kosztów. Wskazała jedynie, że zapłata powyższej kwoty będzie dla niej korzystniejsza, niż prowadzenie sprawy sądowej prze sądami brytyjskimi i przyczyni się do minimalizacji poniesionej przez nią straty. Czyli tym samym wydatek z tego tytułu, jako nie mający wpływu na byt źródła przychodu, nie stanowi wydatku poniesionego w celu zachowania lub zabezpieczenie tego źródła.

Równocześnie wskazać należy, że z treści wniosku wynika, że konieczność zapłaty kwoty związanej z zawartą ugodą jest wynikiem nieświadomego zawarcia przez Wnioskodawczynię umowy, której z uwagi na termin realizacji nie była w stanie wykonać. Składając ofertę wykonania usług na rzecz kontrahenta brytyjskiego, Wnioskodawczyni winna zaznajomić się ze specyfiką prawa brytyjskiego w zakresie zawierania umów handlowych, w tym konsekwencji zawierania takich umów drogą elektroniczną. Brak znajomości prawa, w tym prawa brytyjskiego w zakresie skuteczności prawnej złożonego oświadczenia woli, nie stanowi uzasadnienia dla zaliczenia powstałych w związku z tym wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Działalność podmiotu gospodarczego powinna cechować dbałość przy podejmowaniu decyzji i zachowanie należytej staranności, tak w procesie decyzyjnym jak i wykonawczym. Podmiot gospodarczy nie może przenosić skutków ekonomicznych swoich niewłaściwych decyzji, na skarb państwa, poprzez obniżenie podstawy opodatkowania o wskazany we wniosku wydatek.

Dlatego też nie sposób uznać, że wydatek powstały w takich okolicznościach spełnia przesłankę celowości z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji, wydatek związany z zapłatą kwoty wynikającej z ugody z tytułu odstąpienia od zawarcia umowy z kontrahentem brytyjskim, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawach w których zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.