Czy podstawą do opodatkowania uzyskanych dochodów będzie cała wartość umarzanych jednostek uczestnictwa, (...)

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym nabytych, w drodze spadku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zamierza Pani zgłosić do odkupienia jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, które nabyła w drodze spadku po zmarłym w 2004 r. ojcu. Zapłaciła Pani podatek od spadku od całości nabytych jednostek uczestnictwa w funduszach. Spadek nabyła Pani jako jedyna spadkobierczyni przyjmując na siebie korzyści jak i ewentualne zobowiązania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podstawą do opodatkowania uzyskanych dochodów będzie cała wartość umarzanych jednostek uczestnictwa, czy też tylko zysk...

Pani zdaniem, zgodnie art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Dodatkowo zgodnie z art. 922 ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) prawa i obowiązki zmarłego (spadkodawcy) przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób (?) ? na spadkobierców. Tym samym, w Pani ocenie, zarówno przepisy Ordynacji podatkowej, jak i Kodeksu cywilnego statuują, że na spadkobiercę przechodzą zarówno obowiązki spadkodawcy, jak i prawa które mu przysługiwały. Dlatego też, spadkobierca dziedzicząc jednostki uczestnictwa w funduszu przejmuje na siebie wszystkie prawa i obowiązki z nimi zwiane, które przysługiwały spadkodawcy ? uczestnikowi funduszu. Spadkodawcy przysługiwało, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prawo do podatkowego rozliczenia kosztów uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia jednostek uczestnictwa. Prawo to nie zostało przez spadkodawcę zrealizowane i co za tym idzie, zgodnie z wyżej wskazanymi przepisami, w Pani ocenie przeszło na spadkobiercę. Przyjęcie odmiennego stanowiska, t.j. iż na spadkobiercę nie przechodzą prawa związane z jednostkami uczestnictwa (czyli prawo do rozliczania kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy), w Pani ocenie, prowadziłoby do uznania, iż spadkobierca nie odpowiada również za zobowiązania spadkodawcy, co stoi w sprzeczności z postanowieniami Ordynacji podatkowej i Kodeksu cywilnego. Uważa Pani, że ma prawo zastosować koszty nabycia jednostek funduszy inwestycyjnych i zapłacić podatek od różnicy ? czyli od zysku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7 tejże ustawy są kapitały pieniężne i inne prawa majątkowe w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych określone zostały w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy podatkowej, w świetle którego za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Pojęcie funduszy kapitałowych zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 14 powołanej ustawy, w świetle którego ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych oznacza to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Dochody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19% uzyskanego dochodu.

W ust. 6 tego artykułu ustawodawca zastrzega, iż ww. zryczałtowany podatek pobiera się bez pomniejszania o koszty uzyskania przychodu, to jednak nie dotyczy dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.

Z treści opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że zamierza Pani zgłosić do odkupienia jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, które nabyła w drodze spadku po zmarłym w 2004 r. ojcu. Zapłaciła Pani podatek od spadku od całości nabytych jednostek uczestnictwa w funduszach.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 926 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez spadkobiercę jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym otrzymanych w drodze spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Generalna zasada ustalania kosztów uzyskania przychodów, określona w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Zgodnie z tą zasadą wydatki poniesione na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dopiero w momencie wykupu lub umorzenia tych jednostek.

Należy zwrócić uwagę, iż użycie przez ustawodawcę określenia ?wydatki na nabycie? oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów - ale dopiero z chwilą wykupu lub umorzenia jednostek zalicza się wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie tych jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, t.j. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie jednostek uczestnictwa nie byłoby możliwe. Przy czym wskazać należy, iż w przypadku nabycia jednostek uczestnictwa w drodze spadku, nie występuje koszt ich nabycia, ponieważ spadkobierca nie poniósł żadnych wydatków na ich nabycie. Nabycie w drodze spadku jest nabyciem nieodpłatnym.

W świetle powyższego, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Pani, że w przypadku zbycia jednostek uczestnictwa nabytych w drodze spadku, spadkobierca na zasadzie sukcesji praw określonej w art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, nabywa prawo do pomniejszenia swojego przychodu z tego źródła o koszt ich nabycia poniesiony przez spadkodawcę.

Z regulacji zawartej w art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczącej sukcesji w zakresie prawa podatkowego, wynika że spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów Ordynacji podatkowej. Zarówno prawa i obowiązki, aby mogły być nabyte przez spadkobiercę, muszą nie tylko wynikać z przepisów prawa podatkowego, ale również przynależeć do konkretnej osoby, w tym wypadku spadkodawcy. Na powyższe zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, który w jednym z orzeczeń wskazał, iż na spadkobierców przechodzą tylko te obowiązki spadkodawcy, które miał on jako podatnik i tylko te, które są związane z realizacją obowiązków, wynikających z ustaw regulujących kwestie podatków (postanowienie NSA z dnia 24 czerwca 2003 r., I SA/Łd 1528/02; LEX nr 80888). Jednocześnie nie można mówić o sukcesji prawa, którego spadkodawca nie nabył. Zatem wejście spadkobiercy na podstawie art. 97 Ordynacji podatkowej w prawa i obowiązki podatnika (spadkodawcy) - nie uzasadnia utożsamiania go z podatnikiem.

Podkreślić należy, iż zdarzeniem, którego zaistnienie konstytuuje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych - w omawianym zdarzeniu przyszłym - jest uzyskanie przychodu z wykupu lub umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym. Z tego zdarzenia wynika zobowiązanie podatkowe podatnika, na które składają się: podstawa opodatkowania - przychód uzyskany przez podatnika pomniejszony o koszt uzyskania przychodu poniesionego przez podatnika (wydatki faktycznie poniesione przez podatnika, w celu osiągnięcia przychodu, których ustawa nie wyłącza z kosztów uzyskania przychodu) oraz stawka podatkowa. Prawo do uznania wydatków na zakup jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym za koszt uzyskania przychodu - na mocy art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - aktywuje się w momencie powstania należności z tytułu sprzedaży akcji. Tak więc, spadkodawca nie dokonując sprzedaży jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym - nie posiadał prawa do uznania ich podatkowo za koszt uzyskania przychodu. W konsekwencji, wobec nie istnienia takiego prawa nie może być ono przedmiotem sukcesji.

Reasumując, mając na uwadze powyższe regulacje prawne i przedstawione zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, iż przy ustalaniu dochodu ze zbycia jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, wydatki poniesione przez spadkodawcę na nabycie tych jednostek nie będą stanowiły dla Pani kosztów uzyskania przychodu, albowiem nabycie w drodze spadku jest nabyciem nieodpłatnym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.