Czy możliwa jest wypłata z zysku spółki jawnej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, w postaci (...)

UZASADNIENIE

W dniu 11 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty zysku na rzecz wspólników spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej. Spółka planuje przekształcenie w spółkę akcyjną na gruncie ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. Wspólnicy obejmą akcje w przekształconej spółce w takiej samej proporcji, w jakiej posiadali udziały w spółce jawnej (4 wspólników po 25% udziałów każdy). Wartość kapitału zakładowego przekształconej spółki będzie wyższa od wartości kapitału podstawowego spółki jawnej, a także w miarę możliwości wyższa od wartości bilansowej spółki przekształcanej.

W skład majątku spółki jawnej wchodzą udziały w spółce z o.o. Wspólnicy otrzymają zysk ze spółki jawnej w postaci udziałów w spółce z o.o. w takiej formie, aby każdy z czterech wspólników objął 25% posiadanych przez spółkę jawną udziałów w spółce z o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy objęcie akcji w przekształconej spółce jest związane z powstaniem po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego z tytułu objęcia akcji za wkład niepieniężny na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
2. Czy możliwa jest wypłata z zysku spółki jawnej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, w postaci niepieniężnej i czy wypłata zysku w postaci udziałów spowoduje powstanie obowiązku zapłaty podatku dochodowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Wniosek w zakresie pytania pierwszego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwa jest wypłata z zysku w postaci niepieniężnej. Jednocześnie wypłata zysku w postaci posiadanych przez spółkę jawną udziałów w spółce z o.o. nie będzie podlegała ponownemu opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zysk spółki to ogół wspólnych aktywów majątkowych pozostających do dyspozycji spółki po potrąceniu wartości wkładów, kosztów działalności oraz zobowiązań spółki. Wynika stąd, że zysk może mieć zarówno postać pieniężna jak i niepieniężną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania drugiego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 8 § 2 i art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Spółka jawna może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Z kolei, art. 28 Kodeksu spółek handlowych precyzuje, że majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

W świetle powyższych regulacji majątek spółki jawnej jest prawnie wydzielony.

Natomiast na mocy art. 51 § 1 Kodeksu spółek handlowych, każdy wspólnik spółki jawnej ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Zasada równego udziału wspólników w zyskach i uczestniczenia w stratach może być jednak zmieniona w drodze umowy spółki.

Wspólnik może żądać podziału i wypłaty zysku z końcem każdego roku obrotowego (art. 52 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Wobec powyższego zysk w spółce jawnej jest dzielony pomiędzy wspólników z końcem każdego roku obrotowego (zasadniczo roku kalendarzowego). Przy czym zysk nie musi być koniecznie podzielony i wypłacony wspólnikom.

Fakt wypłaty zysku u wspólników spółki jawnej nie skutkuje, co do zasady, powstaniem dochodu do opodatkowania. Stosownie do przepisów art. 8 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) ustalenie przychodu następuje u wspólnika spółki jawnej odpowiednio do przysługującego mu prawa do udziału w zysku spółki.

Wypłata z tytułu podziału zysku uregulowana w art. 52 Kodeksu spółek handlowych stanowi odzwierciedlenie uzyskanego dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej.

Od tego dochodu wspólnicy w ciągu roku opłacają zaliczki na podatek, a po zakończeniu roku ewentualnie uiszczają dopłatę podatku wynikającego z rocznego zeznania podatkowego.

W konsekwencji, wypłata na rzecz wspólnika środków z tytułu podziału zysku spółki jawnej, o której mowa w wyżej przytoczonym art. 52 Kodeksu spółek handlowych, nie skutkuje powstaniem obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże w opisanym zdarzeniu przyszłym nie zachodzą okoliczności zanalizowane powyżej, które wyłączyłyby z przedmiotu opodatkowania czynność przekazania wspólnikom spółki jawnej posiadanych przez spółkę udziałów w spółce kapitałowej. W istocie nastąpi odpłatne zbycie posiadanych przez spółkę udziałów w spółce z o.o. Zmieni się bowiem właściciel udziałów.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodzi więc do powstania przychodu w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a. Zgodnie z tym przepisem przychodami z kapitałów pieniężnych są należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Przychód podlegający opodatkowaniu stanowić będzie wartość zbywanych udziałów.

Jak już podkreślono wyżej spółka jawna jest spółką osobową prawa handlowego. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zalicza spółki jawnej do kategorii podatników. Podatnikami są poszczególni wspólnicy spółki jawnej. Zbycie udziałów w spółce kapitałowej nie mieści się w dyspozycji art. 14 ustawy traktującego o przychodach z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód z tego tytułu należy więc kwalifikować, proporcjonalnie do udziału wspólników w zyskach spółki, jako przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, tj. kapitałów pieniężnych.

W związku z tym, że udziały w spółce kapitałowej zbywane są wspólnikom spółki jawnej, zasadnym jest uznać, że przychody i koszty podatkowe z ich zbycia nie wystąpią u tego wspólnika ? a więc odpowiednio i u Wnioskodawcy - który nabywa przedmiotowe udziały. Należność dla spółki jawnej od poszczególnych wspólników, nie jest proporcjonalnie przychodem podatkowym dla nabywcy (nowego właściciela udziałów).

Stanowi natomiast przychód dla pozostałych wspólników (w proporcji do ich udziałów w spółce). W tej sytuacji wydatek poniesiony przez spółkę na nabycie udziałów w spółce kapitałowej (w proporcji do udziałów w spółce) nie może być uznany u nabywcy za koszt uzyskania przychodów.

Jednocześnie może stanowić koszt w rachunku podatkowym dla pozostałych wspólników (w proporcji o ich udziałów w spółce).

Na mocy zaś art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl zaś art. 9 ust. 2 tej ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Z kolei, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Wskazanie co do sposobu obliczenia dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) zawiera art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym. Oblicza się go jako różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi w zależności od sposobu nabycia udziałów, akcji (w zamian za aport lub za gotówkę) odpowiednio na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych przed dniem 1 stycznia 2001 r. w zamian za wkład niepieniężny, koszt uzyskania przychodów określa się na podstawie przepisów obowiązujących w roku objęcia tych akcji - art. 7 ust. 9 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104 ze zm.).

Dochody, o których mowa powyżej Wnioskodawca zobowiązany jest wykazać ? na zasadach określonych w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym - w odrębnym zeznaniu, które należy złożyć w urzędzie skarbowym do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, jednocześnie uiszczając należny podatek.

Należy jednakże wyraźnie zaznaczyć, iż przedmiotu niniejszej interpretacji nie stanowi ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w kwestii sposobu, formy wypłaty zysku spółki jawnej.

Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego ? rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych nie są przepisami prawa podatkowego.

W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnień do interpretowania tych przepisów.

W związku z powyższym ocena stanowiska Wnioskodawcy dokonana została jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Wobec tego uznanie stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe dotyczy tylko tej części, do oceny której Minister właściwy do spraw finansów publicznych jest upoważniony, tj. przepisów prawa podatkowego w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów przez spółkę jawną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 ? 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.