Czy istnieje obowiązek zaewidencjonowania przychodów wynikających z wystawionych dodatkowo faktur (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2011 r. (data wpływu 20 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku dodatkowego ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, kwot wynikających z faktur dokumentujących dokonanie sprzedaży uprzednio zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku dodatkowego ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, kwot wynikających z faktur dokumentujących dokonanie sprzedaży uprzednio zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pani z wykształcenia fizjoterapeutą. Prowadzi samodzielną działalność gospodarczą (prywatny gabinet rehabilitacji), w ramach której świadczy usługi dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, polegające przede wszystkim na wykonywaniu masaży leczniczych, rehabilitacji ogólnej pourazowej po zabiegach leczniczych, związanej z dolegliwościami wynikającymi ze zwyrodnienia kręgosłupa, rehabilitacji dzieci wynikającej z wad postawy oraz innych indywidualnych zabiegów rehabilitacyjnych. Zabiegi te wykonuje Pani osobiście oraz przez zatrudnionych pracowników. Na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług ( Dz. U. Nr 207, poz. 1293), na Pani wniosek, Urząd Statystyczny w Łodzi sklasyfikował wykonywane przez Panią usługi w grupowaniu PKWIU 86.90.13.0.

W roku 2011 zobowiązana jest Pani do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a od uzyskanego dochodu z prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej opłaca podatek dochodowy od osób fizycznych wg stawki podatkowej w wysokości 19%. Podatek opłacany jest kwartalnie.

Nie jest Pani zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, uznając, iż do dnia 31 grudnia 2010 r. całość wykonywanych usług rehabilitacyjnych świadczonych wyłącznie dla osób fizycznych jest zwolniona z podatku od towarów i usług. Od 1 maja 2011 r. uzyskiwany przez Panią obrót ze sprzedaży usług rehabilitacyjnych będzie ewidencjonowany za pośrednictwem kasy fiskalnej. Pracodawcy oraz instytucje charytatywne (fundacje, stowarzyszenia), proponują Pani sfinansowanie wykonanych świadczeń dla osób fizycznych (np. dla pracowników, chorych dzieci). Należne kwoty za wykonane usługi rehabilitacyjne będą wpłacane przez wyżej wymienione instytucje charytatywne lub pracodawców przed lub po wykonaniu zabiegów rehabilitacyjnych dla danej osoby fizycznej na Pani rachunek bankowy związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przedmiotowe instytucje charytatywne postanowiły jednakże, iż będą żądać od Pani dokumentu potwierdzającego wykonane usługi rehabilitacyjnej. Do dnia 31 grudnia 2010 r. w przypadku otrzymania od danej instytucji charytatywnej należnego wynagrodzenia na rachunek bankowy za wykonane zabiegi dla danej osoby fizycznej, dokumentowała Pani powyższą kwotę rachunkiem, o którym mowa w art. 87 ust. 1 Ordynacji podatkowej, który to rachunek był ewidencjonowany pod datą jego wystawienia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Data powyższa stanowiła też termin uzyskania przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu wykonania opisanych usług rehabilitacyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy istnieje obowiązek zaewidencjonowania przychodów wynikających z wystawionych dodatkowo faktur VAT lub rachunków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, które to przychody zaewidencjonowane zostały już w księdze na podstawie paragonów z kasy fiskalnej...

Zdaniem Wnioskodawcy, po dniu 1 maja 2011 r. gdy uzyskany obrót z tytułu świadczonych usług rehabilitacyjnych wykonywanych rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowanych, za które to usługi należność nie będzie opłacana osobiście przez świadczeniobiorców ale przez instytucje charytatywne lub pracodawców w terminie późniejszym, a których to sprzedaż usług będzie zaewidencjonowana z pośrednictwem kasy fiskalnej oraz dodatkowo udokumentowana na żądanie instytucji charytatywnej lub pracodawcy rachunkiem, nie spoczywa na niej dodatkowo obowiązek zaewidencjonowania przychodu o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych udokumentowanego niniejszym rachunkiem opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, pod datą wystawienia przez Panią rachunku. Zdaniem Pani z uwagi na fakt, iż każdorazowe wykonanie usługi będzie ewidencjonowane za pośrednictwem kasy fiskalnej, dodatkowo zaewidencjonowanie rachunku w podatkowej księdze przychodów i rozchodów spowodowałoby zawyżenie przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za dany okres rozliczeniowy (kwartał lub rok podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.), za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis art. 14 ust. 1c powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. stanowi, iż za datę powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, co do zasady, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (albo częściowego wykonania usługi), nie później niż dzień:

• wystawienia faktury albo

• uregulowania należności.

Należy zauważyć, iż z cytowanego przepisu art. 14 ust. 1c ww. ustawy wynika jednoznacznie, iż w celu ustalenia daty powstania przychodów należnych, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy doszło do zaistnienia okoliczności wskazanych w zdaniu wstępnym art. 14 ust. 1c. Jeżeli więc dojdzie do wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, bez wystawienia faktury albo uregulowania należności, wówczas należy uznać, iż decydujące będzie wydanie towarów lub wykonanie usługi i to w tym dniu powinien zostać wykazany przychód należny z tego tytułu.

Natomiast wykazanie przychodów należnych z tytułu wykonywania usług w innej dacie niż dzień wykonania usługi (częściowego wykonania usługi), a więc w dniu wystawienia faktury albo w dniu uregulowania należności, będzie możliwe, gdy wystawienie faktury albo uregulowanie należności będzie miało miejsce przed wykonaniem usługi. Uregulowanie należności przed dniem wykonania usługi oznaczać będzie, iż przychód musi zostać wykazany w dacie uregulowania należności, zgodnie z zasadą, że przychód ten nie może powstać później niż dzień uregulowania należności (o ile wcześniej nie wystawiono faktury).

Stosownie do przepisu art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej ?księgą?, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zgodnie z § 12 ust. 3 powołanego rozporządzenia podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są:

1. faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące, zwane dalej 'fakturami', odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach, lub
2. inne dowody, wymienione w § 13 i 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:
   
   
   1. wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
   2. datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
   3. przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
   4. podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych

• oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Natomiast § 13 cyt. rozporządzenia stanowi, iż za dowody księgowe uważa się również:

1. dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;
2. noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;
3. dowody przesunięć;
4. dowody opłat pocztowych i bankowych;
5. inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2.

Ponadto, w myśl § 14 ust. 1 powołanego rozporządzenia, na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie - nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku). Natomiast § 14 ust. 2 cyt. rozporządzenia zawiera zamknięty katalog dokumentów, jakie mogą zostać uznane za dowody wewnętrzne.

Sposób ewidencjonowania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przez podatników ewidencjonujących obrót w kasie fiskalnej reguluje § 20 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Z § 20 ust. 1 rozporządzenia wynika, że podatnicy, którzy ewidencjonują obrót przy zastosowaniu kas rejestrujących, dokonują zapisów w księdze na podstawie danych wynikających z raportów dobowych, z zastrzeżeniem ust. 2, skorygowanych o wartości dotyczące zwrotów towarów wynikające z odrębnych ewidencji.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1 - w myśl § 20 ust. rozporządzenia - mogą dokonywać zapisów w księdze na koniec każdego miesiąca, w terminie określonym w § 30 ust. 1, na podstawie danych wynikających z miesięcznych zestawień raportów dobowych.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1, zgodnie z § 20 ust. 4 rozporządzenia, nie wpisują do księgi kwot wynikających z faktur dokumentujących dokonanie sprzedaży uprzednio zarejestrowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących, natomiast są obowiązani do połączenia w sposób trwały zwróconych oryginałów paragonów fiskalnych z kopiami wystawionych faktur.

Ze złożonego wniosku wynika, iż świadczy Pani usługi wyłącznie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych (dorosłych oraz dzieci).

Na świadczenie wyżej wymienionych usług nie zawierała oraz nie zamierza Pani zawierać jakichkolwiek umów z podmiotami gospodarczymi np. z pracodawcami czy instytucjami charytatywnymi (fundacjami, stowarzyszeniami) mimo, iż występują sytuacje sfinansowania przez nich wykonanych świadczeń dla niektórych świadczeniobiorców.

Wykonanie usługi będzie ewidencjonowane za pośrednictwem kasy fiskalnej i dodatkowo wystawiany będzie rachunek dla instytucji instytucje charytatywnej lub pracodawcy.

Powołane przepisy rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zawierają regulację stanowiącą, że w sytuacji, gdy sprzedaż jest prowadzona przy użyciu kasy fiskalnej, to podstawą wpisu jest bądź dobowy raport fiskalny, bądź miesięczne zestawienie raportów dobowych. Rozporządzenie normuje również sytuację, gdy do transakcji sprzedaży wystawiony jest i paragon i faktura VAT. Podatnicy wówczas nie wpisują do księgi kwot wynikających z faktur dokumentujących sprzedaż uprzednio zarejestrowaną za pomocą kas rejestrujących. Przy czym sprzedawca jest obowiązany do połączenia w sposób trwały zwróconych oryginałów paragonów fiskalnych z kopiami wystawionych faktur.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny i przytoczone przepisy prawa stwierdzić należy, że nie wpisuje się do księgi kwot wynikających z faktur dokumentujących dokonanie sprzedaży uprzednio zarejestrowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 ? 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.