Czy wniesienie Aktywów w drodze aportu do SKA, o której mowa w zdarzeniu przyszłym, skutkuje powstaniem (...)

19.9.2014

Czy wniesienie Aktywów w drodze aportu do SKA, o której mowa w zdarzeniu przyszłym, skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko ? przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2014 r. (data wpływu 20 czerwca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 18 sierpnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia w drodze aportu aktywów do SKA ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia w drodze aportu aktywów do SKA.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: ?SKA?) w drodze wkładu niepieniężnego różne składniki majątku, przykładowo:

ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej,

udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością,

papiery wartościowe,

dalej łącznie jako: ?Aktywa?.

Aport Aktywów do SKA nastąpi w roku obrotowym SKA, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2014 r. W stosunku do SKA nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej, tj.

SKA nie powstała po dniu wejścia w życie przepisu art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej;
SKA nie dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej.

W uzupełnieniu wniosku podano, że w 2013 r. komplementariuszem oraz akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej nie były osoby fizyczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie Aktywów w drodze aportu do SKA, o której mowa w zdarzeniu przyszłym, skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego na gruncie ustawy o PIT. Przychód ten podlega jednak zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PIT.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej w zamian za jej akcje skutkuje po stronie wnoszącego wkład powstaniem przychodu podatkowego w wysokości nominalnej wartości akcji (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT). Ma to związek z objęciem spółek komandytowo-akcyjnych opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie jednak na podstawie przejściowego przepisu art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej ?W przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.?

Tak jak zostało wskazane w zdarzeniu przyszłym, aport do SKA nastąpi w roku obrotowym SKA, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Jednocześnie w stosunku do SKA nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej, tj.

SKA nie powstała po dniu wejścia w życie przepisu art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej;
SKA nie dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej.

Biorąc więc pod uwagę treść art. 4 ustawy nowelizującej, w przypadku wniesienia wkładu do SKA w roku obrotowym, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2014 r. zastosowanie w zakresie ustalenia przychodu Wnioskodawcy będą miały przepisy ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. spółka komandytowo-akcyjna nie była podatnikiem podatku dochodowego: podatnikiem byli jej wspólnicy proporcjonalnie do udziału w zyskach.

W związku z tym w zakresie opodatkowania aportu Aktywów do SKA przez Wnioskodawcę zastosowanie będą miały przepisy określające skutki podatkowe wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki niebędącej osobą prawną. Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PIT wolne od podatku są ?przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki?.

Pomimo więc, iż aport Aktywów do SKA (w roku obrotowym SKA, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2014 r.) będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego, obowiązek podatkowy nie powstanie. Przychód uzyskany przez Wnioskodawcę będzie bowiem, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PIT w związku z art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej, podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387), z dniem 1 stycznia 2014 r. spółki komandytowo-akcyjne zostały objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stosownie jednak do postanowień art. 4 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 ww. ustawy spółka, o której mowa w ust. 1, która:

powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub
dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu

Wnioskodawca w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym wskazał, że:

SKA nie powstała po dniu wejścia w życie przepisu art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej;
SKA nie dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej.

W 2013 r. komplementariuszem oraz akcjonariuszem SKA nie były osoby fizyczne. Aport Aktywów do spółki komandytowo-akcyjnej nastąpi w roku obrotowym SKA rozpoczętym przed 1 stycznia 2014 r.

Wobec tego do końca roku obrotowego rozpoczętego przed 1 stycznia 2014 r. do spółki komandytowo-akcyjnej opisanej we wniosku będą miały zastosowanie przepisy obowiązujące do dnia 31 grudnia 2013 r., a więc spółka ta traktowana będzie jako spółka niebędąca podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną ? oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Wniesienie aportu do spółki komandytowo-akcyjnej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącego. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One natomiast, pomimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, bowiem wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki.

Żeby można było mówić o sytuacji ?odpłatnego zbycia?, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, wnoszący powinien otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ?ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu.

W związku z tym, wniesienie przez Wnioskodawcę aportu do spółki osobowej (spółki komandytowo-akcyjnej, do której na mocy przepisów przejściowych ? nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Należy przy tym wskazać, że w art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne określenie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej. Stosownie bowiem do tego przepisu wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że wniesienie wymienionych we wniosku Aktywów aportem do spółki komandytowo-akcyjnej w okresie, w którym spółka ta ? na mocy przepisów przejściowych ? nie stała się podatnikiem podatku dochodowego, nie skutkuje dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku ? nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Przy czym organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. (art. 199a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.