1. Czy przychody z dotacji są opodatkowane?2. Czy zakupy sfinansowane dotacją stanowią koszt uzyskania (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2010 r. (data wpływu 8 lipca 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 października 2010 r. (data wpływu 7 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji na podjęcie działalności gospodarczej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007 - 2013 - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji na podjęcie działalności gospodarczej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007 ? 2013.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 4 marca 2010 roku rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej. Działalność opodatkowana jest na zasadach ogólnych, podatkiem liniowym 19%. Na rozpoczęcie działalności otrzymał dotację w wysokości 40 000 zł. w ramach Działania 6.2 ?Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (PO KL)? - ?Drogowskaz na biznes? współfinansowanego przez EFS a realizowanego przez Fundację Rozwoju Przedsiębiorczości. Wnioskodawca wskazuje, iż dotacja ta stanowi pomoc de minimis udzieloną na warunkach określonych w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 6 maja 2008 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (Dz. U. Nr 90, poz. 557 i Nr 224, poz. 1484).

Jednym z warunków uczestnictwa w projekcie dotacyjnym był finansowy wkład własny, który w przypadku Wnioskodawcy wynosił 4 150 zł.

W dniu 1 kwietnia 2010 r. przelewem bankowym na konto Wnioskodawca otrzymał zaliczkowo część dotacji w wysokości 32 000 zł. Pozostałą część otrzymał w późniejszym terminie 28 czerwca 2010 r., po całkowitym rozliczeniu procesu inwestycyjnego.

Za dotację oraz finansowy wkład własny w wysokości 4 150 zł Wnioskodawca zakupił środki trwałe: specjalistyczne oprogramowanie komputerowe, komputer, monitor, drukarkę, podajnik rolki dla drukarki, cyfrowy dalmierz oraz aparat fotograficzny. Wnioskodawca wskazuje, iż wszystkie zakupy z tytułu otrzymanej dotacji rozliczane są w wartościach brutto, a kwotę naliczonego podatku VAT od wydatków bezpośrednio opłaconych z dotacji, zgodnie z podpisaną umową o otrzymaniu dofinansowania ze środków EFS POKL 6.2. ?Drogowskaz na Biznes?, zadeklarował na dalsze wydatki związane z prowadzeniem firmy - czyli na pokrycie kosztów bieżących prowadzonej firmy, zakup wyposażenia i zakup środków trwałych.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytania (oznaczone we wniosku nr 1 i 2).

1. Czy przychody z ww. dotacji są opodatkowane...
2. Czy zakupy sfinansowane dotacją stanowią koszt uzyskania przychodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej...

Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania pierwszego), od 1 stycznia 2010 r. środki finansowe otrzymywane jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. nr 157, poz 1240) - korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust 1 pkt 173 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. - przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. nr 157, poz 1241). W myśl nowej ustawy o finansach publicznych art. 2 pkt 5 w związku z art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4 oraz art. 21 ust 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotacja finansowana z PO KL 6.2 zalicza się do tego zwolnienia. Zatem przychody z tej dotacji w przypadku Wnioskodawcy są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania drugiego), środki finansowe korzystające ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy traktować identycznie, jak środki zwolnione z art. 21 ust. 1 pkt 129 tej ustawy, czyli jako neutralne podatkowo, tj. przychód (dochód) będzie wolny od podatku, z drugiej zaś wydatki w części sfinansowanej otrzymanymi pomocowymi środkami europejskimi nie będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie bowiem z wprowadzeniem omawianego nowego zwolnienia, tą samą ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. - przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych znowelizowano (uzupełniono) treść art. 23 ust 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który od 1 stycznia wyłącza z kosztów uzyskania przychodów również wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z dochodów (przychodów), o których mowa w przywołanym art. 21 ust. 1 pkt 137 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów, albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.

• dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych ? zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
• ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych ? nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Przepisy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidują szereg zwolnień, którymi objęte zostały niektóre dotacje. Z dniem 1 stycznia 2010 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono przepis art. 21 ust. 1 pkt 137, w myśl którego zwalnia się od podatku dochodowego od osób fizycznych środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzieloną w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.).

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich, rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Do środków europejskich zalicza się zatem:

1. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b;
2. niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d:



1. Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2009-2014,
2. Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009-2014,
3. Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;


3. środki na realizację Wspólnej Polityki Rolnej:



1. Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej ?Sekcja Gwarancji',
2. Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji,
3. Europejskiego Funduszu Rolniczego Rozwoju Obszarów Wiejskich.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż od 4 marca 2010 r. Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Na rozpoczęcie działalności gospodarczej otrzymał dotację w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007 ? 2013, Działania 6.2 ?Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (PO KL)? - ?Drogowskaz na biznes? - współfinansowany ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Społecznego, z otrzymanych środków Wnioskodawca sfinansował zakup środków trwałych: specjalistyczne oprogramowanie komputerowe, komputer, monitor, drukarkę, podajnik rolki dla drukarki, cyfrowy dalmierz oraz aparat fotograficzny.

Mając na uwadze przedstawione uprzednio przepisy stwierdzić należy, że świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów zakupu środków trwałych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych ? nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej. Zatem wyłącznie gdyby otrzymane przez Wnioskodawcę świadczenia zostały przeznaczone na cele inne niż zakup środków trwałych to stanowiłyby przychód w świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który jednak mógłby być objęty zwolnieniem od opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 137 ww. ustawy.

Ponadto zauważyć należy, że pokrycie z otrzymanego wsparcia finansowego, wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części dotyczącej naliczonego podatku VAT, odliczonego w tym podatku, powoduje, że ta część wsparcia nie była związana z zakupem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy), od którego dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, bowiem pokryty tym wsparciem, odliczony VAT nie zwiększał wartości początkowej tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 22g ust. 3 ww. ustawy). W myśl bowiem tego przepisu za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym zatem zakresie, dotacja w części odpowiadającej wartości podatku VAT, naliczonego przy zakupie środków trwałych, stanowi zatem przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym przychód ten, a w istocie dochód uzyskany z tego tytułu, odnoszący się do środków otrzymanych w 2010 r. - podlega zwolnieniu z podatku na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 137 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

• wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

• o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przepis art. 22d ust. 1 ww. ustawy stanowi, że podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie z art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zgodnie z art. 22f ust. 3 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z powyższego wynika więc, iż wydatki na zakup środków trwałych wymienionych we wniosku nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Do kosztów uzyskania przychodów mogłyby zostać zaliczone wyłącznie odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej tych środków trwałych, jednakże podkreślenia wymaga, iż odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środka trwałego, która sfinansowana została otrzymanym wsparciem finansowym, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów tej działalności.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Zatem, gdyby Wnioskodawca poniósł ze środków otrzymanych w ramach dotacji wydatki na cele inne niż zakup środków trwałych to nie mogłyby one zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, zgodnie z brzmieniem przepisu art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, dotacja przeznaczona na zakup środków trwałych (netto) nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej. Natomiast opisane we wniosku wydatki na zakup środków trwałych, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Kosztów nie stanowią także odpisy amortyzacyjne od tej części wartości środków trwałych, która została sfinansowana dotacją.

Stanowisko przedstawione we wniosku należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Wskazane przez Wnioskodawcę przepisy miałyby zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdyby dotacja przeznaczona została na cele inne niż zakup lub wytworzenie środków trwałych, np. na zakup składników majątku, które zgodnie z ustawą nie stanowią środków trwałych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.