1. W jaki sposób jest opodatkowany przychód ze sprzedaży działek? Czy jest wliczany w dochody działalności (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2010 r. (data wpływu 15 lipca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania do właściwego źródła przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania do właściwego źródła przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe.

W 2010 roku nabyła Pani ziemię rolną o powierzchni 4 ha. Dokonano podziału gruntu na działki, na które uzyskano z Gminy warunki zabudowy. Zamierza Pani zbyć działki a uzyskane kwoty przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe. Prowadzi Pani działalność gospodarczą, jednak działki nie zostały nabyte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. W jaki sposób jest opodatkowany przychód ze sprzedaży działek... Czy jest wliczany w dochody działalności gospodarczej opodatkowany podatkiem liniowym, czy jest opodatkowany w ten sposób, że od przychodu uzyskanego ze sprzedaży działek odejmuje się koszty nabycia i podatek opłaca się według skali podatkowej...
2. Czy od podatku przysługuje zwolnienie w sytuacji gdy w ciągu 2 lat uzyskane środki przeznaczone zostaną na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych...

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nie jest dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Podatek powinien być odprowadzony w wysokości 19% od dochodu. Uważa Pani, że jeżeli w ciągu 2 lat dochód zostanie wykorzystany na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych wówczas skorzysta ze zwolnienia z podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Przepis art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

• pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza,
• pkt 8 - odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
  
  
  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,
     
     
  1. jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) ? przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu podatnika jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1. odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2. zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W kwestii przesłanki braku związku odpłatnego zbycia nieruchomości z wykonywaniem działalności gospodarczej, należy wskazać, iż ustawą z dnia 16 listopada 2006 r.

o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) doprecyzowano definicję działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu po nowelizacji - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej ? oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

1. zarobkowym celu działalności,
2. wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3. prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia ?zorganizowany' przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r. I SA/Op18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodu należało ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o której mowa we wniosku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w 2010 roku nabyła Pani ziemię rolną o powierzchni 4 ha. Następnie dokonano podziału gruntu na działki, na które uzyskano z Gminy warunki zabudowy. Obecnie zamierza Pani sprzedać działki.

W świetle zanalizowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, podejmowane przez Panią działania są rodzajem aktywności określonej jako działalność związana z obrotem nieruchomościami, podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Przedmiotowa nieruchomość została podzielona na działki, dla których uzyskano warunki zabudowy. Dokonanie podziału działek związane jest z zamierzonymi czynnościami prawnymi prowadzącymi do powstania odrębnych nieruchomości przeznaczonych na sprzedaż. Zbywanie wydzielonych działek nie będzie więc zbyciem tej samej nieruchomości. Czynności te powodują przy tym zwiększenie wartości działek.

Przeprowadzenie opisanej we wniosku inwestycji wskazuje na jej zorganizowany charakter.

Należy również zwrócić uwagę na to, iż nieruchomość nabyta została w roku 2010, a w złożonym wniosku wskazuje Pani na zamiar odsprzedaży wyodrębnionych działek. Oznacza to, iż przedmiotowa nieruchomość nie została nabyta na własne potrzeby.

Z treści wniosku wprost wynika, iż przedmiotowa nieruchomość zakupiona została z zamiarem podziału i sprzedaży wydzielonych działek. Została więc nabyta w celu osiągnięcia - w przypadku sprzedaży - jak największego zysku. Podejmowane przez Panią czynności mają charakter ciągły. Świadczy o tym fakt, iż prowadzone przedsięwzięcie wiąże się z podjęciem więcej niż jednej czynności sprzedaży wyodrębnionych działek.

Z powyższego wynika więc, że nabycie gruntu, jego podział a następnie zbycie działek, w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, jest charakterystyczne dla działania, które - podjęte w sposób zorganizowany i ciągły, na własny rachunek, dokonywane w celach zarobkowych - jest charakterystyczne dla przedsięwzięć realizowanych w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej.

W konsekwencji, nie znajdzie w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, a dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, w okolicznościach wskazujących na to, że sprzedaż ta wykonywana jest w ramach prowadzonej działalności, winien być opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Dla powstania przychodu nie ma przy tym żadnego znaczenia cel, na jaki uzyskane środki zostaną wydatkowane.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 ? 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.