Czy przedterminowy wykup przedmiotu umowy leasingu (przed upływem 40% normatywnego okresu amortyzacji) (...)

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku przedterminowego wykupu przedmiotu leasingu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan indywidualną działalność gospodarczą. W trakcie prowadzenia działalności gospodarczej zawarł Pan umowę leasingu samochodu osobowego. Samochód ten jest używany do realizacji świadczonych usług, dlatego też istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy poniesionymi wydatkami na poczet rat leasingowych a uzyskanym przychodem. Zgodnie z przepisami zawartymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych umowa ta spełniała w momencie zawarcia warunki określone w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Koszty związane z tą umową, między innymi opłaty i raty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez Pana jako korzystającego rozliczane są jako koszt uzyskania przychodu, potrącany w roku poniesienia w wysokości wynikającej z otrzymanych faktur. Obecnie, w związku z planowaną zmianą profilu działalności, chciałby Pan wcześniej zakończyć zawartą umowę leasingową i dokonać wykupu przedmiotu umowy przed upływem okresu ustalonego w zawartej pierwotnie umowie. Raty pozostałe do zapłaty zgodnie z ustalonym harmonogramem, zostaną uregulowane jednorazowo. W wyniku rozwiązania tej umowy okres jej trwania będzie krótszy niż 40% normatywnego okresu amortyzacji. Suma wniesionych opłat z tytułu tej umowy będzie odpowiadać co najmniej wartości początkowej środka będącego przedmiotem umowy. Na kwotę tę składać się będą raty leasingowe dotychczas płacone przez Pana oraz raty pozostałe do zapłaty zgodnie z harmonogramem, zapłacone jednorazowo przed zakończeniem umowy. Po zapłaceniu wszystkich rat w kwocie ustalonej zgodnie z umową, umowa zostanie rozwiązana, a przedmiot umowy zostanie przez Pana przedterminowo wykupiony po cenie wykupu określonej w zawartej umowie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przedterminowy wykup przedmiotu umowy leasingu (przed upływem 40% normatywnego okresu amortyzacji) ze skutkiem nabycia przedmiotu umowy przed upływem okresu na jaki została zawarta umowa, spełniająca w momencie zawarcia warunki określone w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spowoduje konieczność korekty kosztów uzyskania przychodu...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Stosownie do treści art. 23b ust. 1 ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Regulacje zawarte w rozdziale 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie określają skutków podatkowych rozwiązania umowy przed czasem oznaczonym w umowie leasingowej oraz przedterminowego wykupu przedmiotu umowy leasingu. Regulacji takich nie ma także w art. 23. Ustawodawca nie przewidział sankcji podatkowych dotyczących kosztów uzyskania przychodów w związku z wcześniejszym zakończeniem umowy leasingu i przedterminowym wykupem przedmiotu umowy.

W związku z tym uważa Pan, że poniesione wydatki związane z leasingowanym samochodem, jako poniesione w celu uzyskania przychodów, a nie wymienione art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią w całości koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Faktu tego nie zmienia wcześniejsze rozwiązanie umowy (przed upływem 40% normatywnego okresu amortyzacji) i przedterminowy wykup przedmiotu leasingu. W związku z tym, nie ma konieczności dokonywania korekty dotychczas poniesionych kosztów z tytułu opłat leasingowych (poprzez ujęcie w kosztach uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej dla kosztów określonych dla umów najmu i dzierżawy), a koszty opłat leasingowych poniesione w trakcie trwania umowy oraz koszty związane z przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu (pozostałe do spłaty raty leasingowe, ewentualne opłaty manipulacyjne) stanowią koszt uzyskania przychodu w całości w dacie jego poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ? wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast zgodnie z art. 23a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej ,,finansującym?, oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej ?korzystającym?, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Zgodnie z art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu i ponoszone w trakcie obowiązywania umowy, tj. od momentu jej zawarcia do momentu rozwiązania stanowią koszt uzyskania przychodów dla korzystającego. Podstawą zaliczenia opłat związanych z umową leasingu jest spełnienie przez tę umowę warunków określonych w art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje skutków podatkowych w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu. Unormowania zawarte w art. 23a - 23l tej ustawy określają jedynie skutki rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie podstawowego okresu umowy oraz w trakcie trwania umowy. Zatem przy ocenie możliwości zaliczenia wydatków związanych z taką umową do kosztów uzyskania przychodów, należy także mieć na uwadze generalną zasadę kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w cyt. uprzednio art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego w treści wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż zawarł Pan umowę leasingu, która spełniała warunki określone w art. 23b ust. 1 ww. ustawy. Wykorzystywany na podstawie tej umowy samochód jest używany w działalności gospodarczej. Miał Pan zatem prawo do zaliczenia rat leasingowych, ponoszonych w trakcie trwania umowy, do kosztów podatkowych.

Nie zmienia tego fakt planowanego wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu. Zapłacone do czasu rozwiązania umowy raty leasingowe stanowią koszty uzyskania przychodów i nie jest Pan zobowiązany do skorygowania tych kosztów.

W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu, tj. pozostałych do zapłacenia rat leasingowych oraz opłat manipulacyjnych, stwierdzić należy, że będą one mogły stanowić koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem że wykaże Pan, iż spełniają warunek celowości wynikający z cyt. art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Użyty w tym przepisie zwrot ?w celu' oznacza, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a przychodem (źródłem przychodu) musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu bądź na funkcjonowanie czy zabezpieczenie źródła przychodu.

Reasumując koszty poniesione w trakcie trwania umowy leasingu oraz koszty związane z przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu mogą stanowić koszt uzyskania przychodów.

Należy jednak mieć na uwadze, że to na podatniku spoczywa ciężar dowodu odnośnie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu, zgodnie z zasadą, iż konieczność udowodnienia określonych okoliczności spoczywa na stronie, która wywodzi z nich skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.