Czy podlega uldze meldunkowej grunt, na którym posadowiony jest budynek mieszkalny?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2011 r. (data wpływu 31 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania tzw. ?ulgi meldunkowej? - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania tzw. ?ulgi meldunkowej?.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 11 kwietnia 2007 r. Wnioskodawca nabył spadek po zmarłej babci obejmujący #189; nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym. Uprawomocnienie wyroku sądu o nabyciu spadku nastąpiło ok. 17 grudnia 2008 r. Przez wprowadzenie Wnioskodawcy w błąd został naliczony podatek od spadku w wysokości 12 698 zł. Z powodu trudnej sytuacji rodzinnej jak i finansowej Wnioskodawca pisał pisma z prośbą o umorzenie podatku, jednak wszystkie decyzje były odmowne. W końcu za radą pracowników Urzędu Miasta wystosował pismo proszące o odroczenie terminu spłaty należności wraz z odsetkami, które już zostały naliczone. Wnioskodawca uczy się i utrzymuje z renty po zmarłym ojcu, która wynosi ok. 600 zł. Dnia 16 października 2009 r. Wnioskodawca otrzymał decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego, który postanowił wyrazić zgodę na odroczenie terminu płatności zaległego podatku od spadku do dnia 21 września 2010 r. Wnioskodawca zobowiązał się do sprzedaży odziedziczonej nieruchomości, a uzyskane z tego tytułu środki mają umożliwić uregulowanie należności. Cyt. ?Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego. W tym konkretnym przypadku Prezydent Miasta wyraził zgodę na odroczenie terminu płatności zobowiązania w podatku od spadku, co przy przedstawionych argumentach dot. sprzedaży nieruchomości jest do zaakceptowania przez tutejszy organ podatkowy?. Nieruchomość została sprzedana za kwotę 620 000 zł dnia 25 sierpnia 2010 r. (termin płatności podatku mijał 21 września 2010 r.), z tego 310 000 zł, czyli #189; wartości należała do Wnioskodawcy. Zaległy podatek Wnioskodawca opłacił niezwłocznie po otrzymaniu gotówki. Chcąc złożyć wniosek o zbyciu nieruchomości Wnioskodawca dowiedział się, że musi zapłacić podatek dochodowy od sprzedaży działki. Jednak Wnioskodawca sprzedawał dom z działką, który obejmowała ulga meldunkowa, ponieważ zameldowany był w nim od 1984 r. Jeszcze w trakcie sprzedaży nieruchomości Wnioskodawcę poinformowano, że jeśli sprzeda dom (nieruchomość) może zamiennie kupić mieszkanie, a rozliczyć się tylko z różnicy ceny zakupu nowego lokalu. Jednak przepis ten został zniesiony i nie obejmował nieruchomości nabytych w latach 2007-2008. Teraz przepis znów obowiązuje. We właściwym organie podatkowym proponowano wydzielenie domu od gruntu, jednak dla Wnioskodawcy jest to niemożliwe, bowiem jak można sprzedać dom bez działki, na której został postawiony. Była to jednak transakcja sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem, z którego przysługuje ulga meldunkowa. Chcąc zapłacić zobowiązanie dotyczące podatku od spadku, Wnioskodawca sprzedał nieruchomość, a Urząd Skarbowy chce doliczyć kolejny podatek z tytułu dochodu wynoszący z pewnością ok. 30 000 zł, których tym bardziej nie będzie w stanie spłacić, mimo iż Jego sytuacja nieco się poprawiła. Z kwoty 310 000 zł Wnioskodawca spłacił zaległość wraz z odsetkami 13 542 zł i kupił mieszkanie za kwotę 243 000 zł (z 22% VAT), nie wzbogacił się, lecz zamiennie kupił lokal, którego koszty utrzymania są diametralnie mniejsze, lecz przy Jego zarobkach kwota 19% od wartości gruntu jest ogromna. W Jego rozumieniu przepisów nadal uważa, iż nie do przyjęcia jest wyodrębnianie wartości gruntu od wartości domu, ponieważ stanowi to całość, a ulga meldunkowa powinna obejmować całą nieruchomość. Ponadto istotnym wydaje się niewielki metraż powierzchni gruntu, który wynosił ok. 511 m².

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym w związku z tzw. ?ulgą meldunkową? (art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), zwolnienie obejmuje jedynie wartość budynku czy również grunt, na którym został wzniesiony, jeśli według prawa (art. 48 Kodeksu cywilnego ? do części składowych gruntu należą w szczególności budynki) są to nieoderwalne części składowe nieruchomości...

Zdaniem Wnioskodawcy, ulga meldunkowa obejmuje zarówno budynek jak i grunt. Ustawa mówi o nieruchomości, a nie precyzuje gruntu, na którym się znajduje. Art. 48 mówi, że zasadą jest, iż budynki są częściami składowymi gruntu. Według Wnioskodawcy (art. 21 ust. 1 pkt 126) pojęcie budynku mieszkalnego ma dwa znaczenia, t.j. oznacza budynek stanowiący odrębną własność oraz grunt zabudowany budynkiem. Zatem zwolnieniu z art. 21 ust. 1 pkt 126 powinien podlegać cały przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości ? gruntu i wybudowanego na nim budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca stał się właścicielem 1/2 nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym w drodze spadku w 2007 r. ocena prawnopodatkowa skutków sprzedaży nieruchomości, winna być dokonana na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ? w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r. ? podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa powyżej, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi stosownie do art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób są, w myśl przepisu art. 22 ust. 6d ustawy, udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

• jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 3 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Wnioskodawca w sierpniu 2010 r. sprzedał nabytą w roku 2007 w drodze spadku 1/2 nieruchomości, która obejmowała grunt oraz posadowiony na nim dom jednorodzinny.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, iż ustawodawca konstruując przesłanki uprawniające do skorzystania z ulgi meldunkowej, nie użył w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowania ?nieruchomość?, a posłużył się katalogiem rzeczy (ich części składowych) oraz praw (posiadającym walor katalogu zamkniętego), których sprzedaż objęta jest przedmiotowym zwolnieniem.

O ile bowiem w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidział, że źródłem przychodu będzie sprzedaż nieruchomości (udziału w nieruchomości), jeżeli nastąpi ona przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie, o tyle w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie przewidział, że zwolnieniem objęty jest każdy przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości.

Zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ww. ustawy objęty jest zatem wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku mieszkalnego. Zwolnieniem tym nie jest objęta sprzedaż gruntu związanego z tym budynkiem. Gdyby zamiarem ustawodawcy było zwolnienie przychodu ze zbycia nieruchomości, a więc gruntu wraz z położonym na nim budynkiem mieszkalnym, to dałby temu wyraz w treści przepisu. Skoro jednak ustawodawca nie posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy pojęciem ?nieruchomość?, lecz wyłącznie ?budynek mieszkalny?, to nie ma żadnych podstaw, aby określone tym przepisem zwolnienie rozciągać również na grunt.

Ulga meldunkowa podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym wskazać należy, iż skoro ujęty w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy katalog rzeczy (ich części składowych) oraz praw, których sprzedaż objęta jest przedmiotowym zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym i ? co wynika z treści tego przepisu - nie obejmuje on swoją dyspozycją gruntu lub udziału w gruncie związanego ze zbywanym budynkiem lub lokalem, to w niniejszej sprawie ? przy spełnieniu wszystkich pozostałych przesłanek warunkujących przedmiotowe zwolnienie ? zwolnieniem tym objęty zostać może wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku.

Oznacza to zatem, że przychód uzyskany ze zbycia gruntu, na którym posadowiony jest budynek mieszkalny nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.