Czy z tytułu sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty 10% podatku dochodowego, (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2010 r. (data wpływu ? 8 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży działki rolnej ? jest prawidłowe, o ile w wyniku sprzedaży przedmiotowa nieruchomość nie utraci charakteru rolnego.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży działki rolnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Celem powiększenia własnego gospodarstwa rolnego w październiku 2005 r. zakupił Pan nieruchomość o powierzchni 16,16 ha wraz z budynkami gospodarczymi. Zakupiona przez Pana ziemia nie utraciła charakteru rolnego ? jest użytkowana w ramach działalności rolniczej.

Obecnie prowadzone są czynności mające na celu sprzedaż jednej z zakupionych działek o powierzchni 6,89 ha, sklasyfikowanej w ewidencji gruntów jako grunty orne, łąki i pastwiska trwałe, przy czym stanowi ona część składową gospodarstwa rolnego.

Nadto spodziewa się Pan, że przed sprzedażą ww. działki będzie wydana decyzja Wójta Gminy o warunkach zabudowy umożliwiająca budowę siedliska rolniczego, na które składać się będą budynki inwentarskie i budynek mieszkalny.

Natomiast samą transakcję sprzedaży planuje Pan przeprowadzić jeszcze w 2010 r., przy czym w akcie notarialnym zostanie zawarte oświadczenie nabywców o tym, że przedmiotowa nieruchomość nie utraci swojego charakteru rolnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości będzie Pan zobowiązany do zapłaty 10% podatku dochodowego, jeżeli na dzień zawarcia transakcji będzie wydana ww. decyzja o warunkach zabudowy...

Uważa Pan, że podlega zwolnieniu od zapłaty 10% podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości rolnej.

Powyższe ? Pana zdaniem ? wynika z tego, że sprzedawana nieruchomość nie utraci swojego charakteru rolnego pomimo wydania w tym czasie decyzji o warunkach zabudowy umożliwiającej budowę siedliska rolniczego. Nadto ww. nieruchomość jest sklasyfikowana w ewidencji gruntów jako użytki rolne, które obecnie stanowią część składową gospodarstwa rolnego. Zaś jej nabywcy złożą oświadczenie, że nabyta nieruchomość nie utraci charakteru rolnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pana w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe, o ile w wyniku sprzedaży przedmiotowa nieruchomość nie utraci charakteru rolnego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości ? jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z uwagi na to, że nieruchomość rolna została nabyta w 2005 roku do ustalenia skutków podatkowych jej zbycia należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ustawa o podatku dochodowym nie definiuje pojęcia ?gospodarstwo rolne?. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (j.t. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 powołanej ustawy za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz Załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1. użytki rolne,
2. grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione,
3. grunty zabudowane i zurbanizowane,
4. użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery 'E' oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5. nieużytki, oznaczone symbolem - N,
6. grunty pod wodami,
7. tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

1. grunty orne, oznaczone symbolem - R,
2. sady, oznaczone symbolem złożonym z litery 'S' oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym założony został sad, np. S-R, S-Ł, S-Ps,
3. łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
4. pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
5. grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem złożonym z litery 'B' oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym wzniesione zostały budynki, np. B-R, B-Ł, B-Ps,
6. grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
7. rowy, oznaczone symbolem - W.

Należy również wskazać, iż świetle Załącznika nr 6 do ww. rozporządzenia do gruntów rolnych zabudowanych zalicza się grunty zajęte pod budynki mieszkalne oraz inne budynki i urządzenia budowlane służące produkcji rolniczej, nie wyłączając produkcji rybnej, oraz przetwórstwu rolno-spożywczemu (kotłownie, komórki, garaże, szopy, stodoły, wiaty, spichlerze, budynki inwentarskie, place składowe i manewrowe w obrębie zabudowy itp.), a także zajęte pod ogródki przydomowe w gospodarstwach rolnych.

Treść art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje więc, że przewidziane w nim zwolnienie uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

• grunty te muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,

• muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

• grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jak wskazano, jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy jest również konieczność zachowania charakteru rolnego lub leśnego gruntu. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją.

Nadto omawiany przepis wymaga, aby utrata charakteru rolnego lub leśnego gruntów nie nastąpiła w ?związku z tą sprzedażą?. Zatem ustawodawca nie zawęża zmiany charakteru gruntów czasowo jedynie do momentu sprzedaży. Przepis ten nie zawiera bowiem sformułowania ?na skutek sprzedaży?, czy też ?w wyniku sprzedaży?. Ponieważ ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych używa określenia ?w związku? i nie definiuje, co należy rozumieć przez to pojęcie, to niewątpliwie chodzi mu o językowe, potoczne rozumienie tego pojęcia. Oznacza to, że chodzi o każdy związek, w następstwie, którego grunty tracą swój charakter rolny, byle tylko można było go powiązać ze sprzedażą. Może to być związek uprzedni, rozumiany jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośrednio związany ze sprzedażą, czy też będący skutkiem sprzedaży. Zatem utrata charakteru rolnego musi być powiązana ze sprzedażą, choć ten związek nie może być tak rozumiany, że z chwilą dokonania czynności powinna nastąpić zmiana charakteru gruntu. Dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu, znaczenie mają okoliczności faktyczne, a nie, formalnoprawne związane z charakterem gruntu wskazanym w ewidencji gruntów i budynków. Okoliczności te mogą dotyczyć zarówno podatnika, jak i nabywcy, którego zakres działalności bądź czynności faktyczne podejmowane przez niego przed zawarciem umowy, czy też w związku z zawartą umową, wskazują na to, że kupuje on nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej w sposób odbiegający od sposobu wykorzystywania gruntów rolnych.

W konsekwencji z punktu widzenia możliwości zastosowania omawianego zwolnienia przedmiotowego zmiana przeznaczenia gruntów przez nabywcę ? niezależnie od tego, kiedy zostanie ona dokonana (czy bezpośrednio po sprzedaży, czy po upływie określonego czasu), każdorazowo powinna podlegać ocenie w kontekście ww. okoliczności oraz jej związku z samą transakcją sprzedaży.

Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży natomiast w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia.

Okoliczność, czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży utraciła charakter rolny może bowiem podlegać szczegółowej weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

Należy przy tym zauważyć, mając na uwadze treść przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej, iż w przedmiotowej sprawie tut. organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy w związku ze sprzedażą grunt utraci, czy też nie charakter rolny.

Zgodnie z zasadą dochodzenia do prawdy materialnej wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest bowiem postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Stąd ustalenie prawdy obiektywnej (materialnej) nie jest tu możliwe w sposób ścisły, jak można tego wymagać na gruncie postępowania podatkowego.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, celem powiększenia własnego gospodarstwa rolnego w 2005 r. nabył Pan nieruchomość o powierzchni 16,16 ha, stanowiącą gospodarstwo rolne wraz z budynkami gospodarczymi. Obecnie zamierza Pan sprzedać jedną z zakupionych działek o powierzchni 6,89 ha, sklasyfikowaną w ewidencji gruntów jako grunty orne, łąki i pastwiska trwałe, przy czym stanowi ona część składową gospodarstwa rolnego. W momencie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości rolnej nabywcy złożą oświadczenie, że nie utraci ona charakteru rolnego.

Biorąc pod uwagę fakt, iż przedmiotowe zwolnienie obejmuje tylko te grunty, które wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, czyli użytki rolne, w tym m.in. grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, rowy oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych należy stwierdzić, iż przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile w wyniku sprzedaży nie utraci ona charakteru rolnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.