Czy kwota 31.462,46 zł może stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia prawa (...)

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia prawa odrębnej własności lokalu.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 1993 r. na podstawie przydziału otrzymała Pani spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. Zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych posiadała Pani uprawnienie do nabycia odrębnej własności ww. lokalu mieszkalnego. W dniu 7 grudnia 2007 r. wystąpiła Pani na podstawie art. 12 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych z pisemnym wnioskiem o przeniesienie prawa własności tego lokalu. W dniu 7 czerwca 2011 r. na podstawie aktu notarialnego zawarta została umowa o ustanowienie odrębnej własności lokalu i przeniesienie jego własności na Pani rzecz. W dniu 7 października 2011 r. dokonała Pani sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego. W celu ustalenia dochodu ze sprzedaży wystąpiła Pani do Spółdzielni Mieszkaniowej o wydanie zaświadczenia o wysokości wniesionego wkładu budowlanego. W zaświadczeniu zawarto informacje, iż mieszkanie przydzielone Pani w 1993 r. wymagało 10 % wkładu mieszkaniowego tj. w wysokości 3.146,25 zł, natomiast 90% tego wkładu stanowił kredyt mieszkaniowy, który w momencie zasiedlenia tj. na dzień 9 czerwca 1993 r. wynosił 28.316,21 zł. Po całkowitej spłacie kredytu wraz z odsetkami na dzień przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu w prawo odrębnej własności lokalu zgromadzono wkład w kwocie 31.462,46 zł. Kwotę tą uwzględniła Pani jako wkład budowlany, stanowiący koszt uzyskania przychodu i wykazała w PIT-39.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy kwota 31.462,46 zł może stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego?

Zdaniem Pani zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia stanowią udokumentowane koszty nabycia. Uważa Pani, iż wniesienie wkładu budowlanego warunkowało przeniesienie prawa własności lokalu mieszkalnego, a sprzedaż możliwa była tylko w sytuacji, gdy była Pani jego właścicielem. W Pani ocenie wniesienie wkładu budowlanego jest kosztem poniesionym na nabycie tego mieszkania i stanowi koszt uzyskania przychodu, uwzględniony przez Panią w złożonym PIT-39.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pani w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

Zatem odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych nie rodzi na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skutków podatkowych jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w 1993 r. na podstawie przydziału otrzymała Pani spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. Zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych posiadała Pani uprawnienie do nabycia odrębnej własności ww. lokalu mieszkalnego. W dniu 7 grudnia 2007 r. wystąpiła Pani na podstawie art. 12 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych z pisemnym wnioskiem o przeniesienie prawa własności tego lokalu. W dniu 7 czerwca 2011 r. na podstawie aktu notarialnego zawarta została umowa o ustanowienie odrębnej własności lokalu i przeniesienie jego własności na Pani rzecz. W dniu 7 października 2011 r. dokonała Pani sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego. W celu ustalenia dochodu ze sprzedaży wystąpiła Pani do Spółdzielni Mieszkaniowej o wydanie zaświadczenia o wysokości wniesionego wkładu budowlanego. W zaświadczeniu zawarto informacje, iż mieszkanie przydzielone Pani w 1993 r. wymagało 10 % wkładu mieszkaniowego, co stanowiło kwotę w wysokości 3.146,25 zł, 90% tego wkładu stanowił kredyt mieszkaniowy, który w momencie zasiedlenia tj. na dzień 9 czerwca 1993 r. wynosił 28.316,21 zł. Po całkowitej spłacie kredytu wraz z odsetkami na dzień przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu w prawo odrębnej własności lokalu zgromadzono wkład w kwocie 31.462,46 zł. Kwotę tą uznała Pani jako wkład budowlany i wykazała w PIT-39, jako koszt uzyskania przychodu.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że odpłatne zbycie prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego, nabytego przez Panią w dniu 7 czerwca 2011 r. nastąpiło przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy i w związku z tym podlega opodatkowaniu, według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Art. 19 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Do kosztów odpłatnego zbycia można zaliczyć takie wydatki, jak:

• prowizje pośredników w obrocie nieruchomościami,
  

• koszty ogłoszeń w prasie,
  

• wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,
  

• koszty i opłaty sądowe, koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego.
  

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

1. spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków - spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa,
2. spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy z członkiem spółdzielni ubiegającym się o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zawiera umowę o budowę lokalu. Umowa ta, zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności, powinna zobowiązywać strony do zawarcia, po wybudowaniu lokalu, umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do tego lokalu, a ponadto powinna zawierać zobowiązanie członka spółdzielni do pokrywania kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na jego lokal przez wniesienie wkładu mieszkaniowego określonego w umowie.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 2 ww. ustawy członek, o którym mowa w ust. 1, wnosi wkład mieszkaniowy według zasad określonych w statucie w wysokości odpowiadającej różnicy między kosztem budowy przypadającym na jego lokal a uzyskaną przez spółdzielnię pomocą ze środków publicznych lub z innych środków uzyskanych na sfinansowanie kosztów budowy lokalu. Jeżeli część wkładu mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię kredytu na sfinansowanie kosztów budowy danego lokalu, członek jest obowiązany uczestniczyć w spłacie tego kredytu wraz z odsetkami w części przypadającej na jego lokal.

Biorąc powyższe pod uwagę warunkiem przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu w prawo odrębnej własności jest spłata przypadającej na ten lokal części kosztów budowy będących zobowiązaniami spółdzielni, tj. pokrycie w całości kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na lokal poprzez wniesienie wkładu mieszkaniowego, o ile oczywiście wkład ten nie został w całości wpłacony.

Gdy członek spółdzielni mieszkaniowej nie wniósł jeszcze całego wkładu mieszkaniowego, ponieważ nadal spłaca kredyt zaciągnięty przez spółdzielnię, który służył pokryciu części wkładu mieszkaniowego zobowiązany jest pokryć odpowiednią część zadłużenia kredytowego wraz z odsetkami.

Spłata przez Panią całkowicie kredytu, zaciągniętego przez spółdzielnię stanowi więc koszt związany z pokryciem wkładu mieszkaniowego również w sytuacji, gdy poniesiony został po ustanowieniu spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego.

Zatem, biorąc pod uwagę treść art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poniesione przez Panią wydatki na nabycie lokatorskiego prawa do lokalu, które następnie zostało przekształcone w prawo odrębnej własności w postaci wniesienia wkładu mieszkaniowego mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży tego lokalu.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 30e ust. 5 ww. ustawy dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Reasumując, dochód ze sprzedaży prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego nabytego w 2011 r. stanowiący różnicę pomiędzy przychodem, określonym zgodnie z dyspozycją art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi w oparciu o art. 22 ust. 6c ww. ustawy, do których można zaliczyć wydatki poniesione przez Panią na nabycie lokatorskiego prawa do lokalu (wniesiony wkład mieszkaniowy) podlega opodatkowaniu 19 % podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o czym stanowi art. 30e ust. 1 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.