Czy zapłacone w Niemczech przez oddelegowanych pracowników składki na ubezpieczenie społeczne mogą (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2008 r. (data wpływu 1 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, dotyczącej możliwości obniżenia podstawy opodatkowania o obowiązkowe składki na ubezpieczenie społeczne - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, dotyczącej możliwości obniżenia podstawy opodatkowania o obowiązkowe składki na ubezpieczenie społeczne.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Firma niemiecka ?W.? z siedzibą w K. (Niemcy) oddelegowuje do pracy w Polsce do swojej spółki córki ?K.? z siedzibą we W. zatrudnionych u siebie, tzn. w Niemczech, pracowników. Oddelegowani pracownicy posiadają ważne wnioski E-101 i tym samym podlegają w zakresie ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych przepisom niemieckim. Składki na ww. ubezpieczenia ustalane są zatem wg przepisów niemieckich i ^T odprowadzane do stosownych instytucji w Niemczech. Z uwagi na fakt, że ww. pracownicy przebywają w Polsce podczas 12 miesięcznego okresu dłużej niż 183 dni, prawo do opodatkowania uzyskiwanych przez nich dochodów z tytułu oddelegowania przysługuje Polsce (podstawa prawna art. 15 ust. 1 i ust. 2 umowy między RFN a RP z dnia 14 maja 2003 r.). Oddelegowani pracownicy opodatkowują, więc uzyskiwane przez nich dochody z tytułu oddelegowania na podstawie polskich przepisów podatkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy zapłacone w Niemczech do dnia 30 listopada 2008 r. przez ww. oddelegowanych pracowników składki na ubezpieczenie społeczne mogą być odliczone od dochodu przy ustalaniu podstawy obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2008 w sytuacji, gdy składki te nie zostały i nie zostaną odliczone od dochodu w żadnym innym państwie członkowskim Unii Europejskiej...
2. Czy zapłacone w Niemczech do dnia 30 listopada 2008 r. przez ww. oddelegowanych pracowników składki na ubezpieczenie społeczne mogą być odliczone od dochodu przy ustalaniu miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w sytuacji, gdy składki te nie zostały i nie zostaną odliczone od dochodu w żadnym innym państwie członkowskim Unii Europejskiej...
3. Czy zapłacone w Niemczech po dniu 30 listopada 2008 r. przez ww. oddelegowanych pracowników składki na ubezpieczenie społeczne mogą być odliczone od dochodu przy ustalaniu miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w sytuacji, gdy składki te nie zostały i nie zostaną odliczone od dochodu w żadnym innym państwie członkowskim Unii Europejskiej...

Zdaniem Wnioskodawcy, na pytania 1 i 3 należy odpowiedzieć twierdząco, natomiast na pytanie 2 należy odpowiedzieć negatywnie. Na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - zwanej dalej ustawą, przy ustaleniu podstawy obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e ustawy dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25 pomniejsza się między innymi o kwoty zapłaconych składek, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 z późn. zm.>. Jednakże w wyroku z dnia 7 listopada 2007 r. (sygn. akt K 18/06) Trybunał Konstytucyjny orzekł między innymi, że powołany przepis tzn. art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy - w zakresie, w jakim wyłącza możliwość odliczenia przez podatników od dochodu zapłaconych poza granicami kraju składek na ubezpieczenie społeczne, w sytuacji gdy składki te nie zostały odliczone od dochodu w państwie członkowskim Unii Europejskiej, jest niezgodny z art. 32 w związku z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z wyrokiem powołany przepis traci moc obowiązującą z dniem 30 listopada 2008 r. Oznacza to więc, ze najpóźniej do dnia 30 listopada bieżącego roku powołany przepis musi zostać zmieniony przez ustawodawcę w ten sposób, że zapłacone przez podatników poza granicami kraju składki na ubezpieczenie społeczne będą mogły być odliczone od dochodu, ustalonego jak wyżej wskazano, o ile nie zostaną odliczone od dochodu w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej. Z uwagi na fakt, że niezgodność powołanego przepisu w ww. zakresie z wymienionymi artykułami Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej ma już miejsce dzisiaj oraz powołany przepis utraci swoją moc najpóźniej w dniu 30 listopada 2008 r. to :

• zapłacone w Niemczech do dnia 30 listopada 2008 r. przez ww. oddelegowanych pracowników składki na ubezpieczenie społeczne będą mogły być odliczone od dochodu przy ustalaniu podstawy obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2008 w sytuacji, gdy składki te nie zostały i nie zostaną odliczone od dochodu w żadnym innym państwie członkowskim Unii Europejskiej, ponieważ nastąpi to po upływie ww. terminu,

• zapłacone w Niemczech do dnia 30 listopada 2008 r. przez ww. oddelegowanych pracowników składki na ubezpieczenie społeczne nie mogą. być odliczane od dochodu przy ustalaniu miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w sytuacji, gdy składki te nie zostały i nie zostaną odliczone od dochodu w żadnym innym państwie członkowskim Unii Europejskiej, ponieważ nastąpi to przed upływem ww. terminu,

• zapłacone w Niemczech po dniu 30 listopada 2008 r. przez ww. oddelegowanych pracowników składki na ubezpieczenie społeczne będą mogły być odliczone od dochodu przy ustalaniu miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w sytuacji, gdy składki te nie zostały i nie zostaną odliczone od dochodu w żadnym innym państwie członkowskim Unii Europejskiej, ponieważ nastąpi to po upływie ww. terminu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. Nr 14 z 2000 r. poz. 176 ze zm.) podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot:
składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887, z późn. zm.):

1. zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących,
2. potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu

• odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zasady poboru zaliczek na podatek dochodowy przez ?zakłady pracy? tj. osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawne, które dokonują wypłat ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłat z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej reguluje art. 32 ww. ustawy. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) (...).

Z powyższego wynika, iż w celu uznania, iż możliwe jest pomniejszenie podstawy opodatkowania o składki na ubezpieczenie społeczne muszą być to składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

Przedmiotowe składki jako opłacane na podstawie przepisów obowiązujących na terenie Niemiec nie są takimi składkami, a więc w obowiązującym stanie prawnym nie mogą pomniejszać podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych ustalanej tak za rok podatkowy jak i dla potrzeb obliczania należnych zaliczek.

Jednakże przepis art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych traci moc z dniem 30 listopada 2008 r. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 7 listopada 2007 r. sygn. akt K 18/06 stwierdził , że jest on niezgodny z art. 32 w związku z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie w jakim wyłącza on możliwość odliczenia przez podatników, o których mowa w art. 27 ust. 9 tej ustawy, od dochodu osiągniętego z działalności wykonywanej poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne, w sytuacji gdy składki te nie zostały odliczone od dochodu w państwie członkowskim Unii Europejskiej, na terenie którego działalność ta była wykonywana.

W związku z tym Minister Finansów podjął prace legislacyjne nad zmianą ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu m.in. umożliwienia odliczenia od podstawy obliczenia podatku składek zapłaconych w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia społecznego obowiązującymi w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej. Prace legislacyjne nie zostały jednak zakończone w związku z czym kwestia zasad odliczenia przedmiotowych składek zarówno od podstawy obliczania podatku za rok podatkowy jak i dla celów obliczenia zaliczek na podatek nie została uregulowana jeszcze w ustawie podatkowej.

W związku z tym interpretację wydano na podstawie aktualnie obowiązującego stanu prawnego.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.