Opodatkowanie świadczeń finansowanych z ZFŚS. sygn: ITPB2/415-824/09/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2009 r. (data wpływu ? 9 października 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 stycznia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń dla pracowników finansowanych ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń:

1. w zakresie pytania pierwszego jest prawidłowe;
2. w zakresie pytania drugiego ? prawidłowe, jednakże na innych warunkach niż przytoczone we wniosku.

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń dla pracowników finansowanych ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 stycznia 2010 r.

W przedmiotowym wniosku oraz piśmie uzupełniającym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni, jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Wnioskodawczyni), prowadzi działalność w zakresie dystrybucji produktów z branży elektrycznej. Spółka zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę i w oparciu o regulacje ustawy z dnia 4 marca 2004 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (dalej: uzfśs) utworzyła Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS).

Ze środków zgromadzonych w ww. funduszu ? zgodnie z regulaminem ZFŚS oraz uzfśs ? finansowane są na rzecz pracowników świadczenia socjalne w dwojakich formach:

1. świadczenia pieniężne ? pracownicy nabywają świadczenia socjalne osobiście, a następnie przedstawiają Spółce faktury lub rachunki dokumentujące ich nabycie. Dokumenty potwierdzające ich nabycie można podzielić na dwie kategorie, opisujące nabyte świadczenia socjalne jako:
   
   
   1. ?bilet basen?, ?karnet na basen', ?bilet na siłownię', ?karnet na siłownię', ?bilet na saunę', ?karnet na saunę', ?bilet do kina' itp.;
   2. ?usługa basen', ?usługa siłownia', ?usługa sauna', itp.
      
      
2. świadczenia rzeczowe ? Spółka finansuje ze środków zgromadzonych w ZFŚS nabycie określonych świadczeń socjalnych, takich jak zapewnienie pracownikom dostępu do siłowni, sauny, sali fitness, kina, teatru itp., a następnie wręcza pracownikom dokumenty ? takie jak bilety wstępu, karnety, itp. ? uprawniające ich do skorzystania z zakupionych świadczeń socjalnych. Dokumenty te pełnią jedynie funkcję identyfikacyjną (tzn. pozwalają organizatorowi/dostawcy usług ustalić krąg osób uprawnionych do świadczenia), nie dają natomiast prawa do ich wymiany na towar lub usługę.

Spółka zaznacza ponadto, iż zasadnicza różnica pomiędzy świadczeniami opisanymi w pkt 1 stanu faktycznego a świadczeniami opisanymi w pkt 2 polega na tym, iż w ramach świadczeń pieniężnych (pkt 1) pracodawca zwraca pracownikom w formie pieniężnej koszt uprzednio poniesionych przez pracowników wydatków, podczas gdy w ramach świadczeń rzeczowych (pkt 2) pracodawca ponosi bezpośrednio koszt świadczenia, natomiast pracownikom wydaje ww. dokumenty uprawniające do wstępu na zajęcia sportowe czy spektakl.

Jednocześnie Spółka informuje w piśmie uzupełniającym, iż w dniu 29 grudnia 2009 r. (a zatem w okresie po złożeniu wniosku) zmianie uległa jej firma z 'M.' Sp. z o.o. na 'E.' Sp. z o.o., przy czym pozostałe dane nie zostały zmienione.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w świetle art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych finansowanie przez Spółkę świadczeń socjalnych ze środków zgromadzonych w ZFŚS, opisanych powyżej jako świadczenia pieniężne i świadczenia rzeczowe jest zwolnione z opodatkowania, w związku z czym na spółce nie ciąży obowiązek odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (przy założeniu, że wartość świadczeń socjalnych na rzecz jednego pracownika nie przekracza w roku podatkowym kwoty 380 zł)...
2. Czy, jeżeli w trakcie 2009 r. Spółka pobierała oraz odprowadzała od wartości świadczeń socjalnych zaliczki na podatek dochodowy to w świetle art. 2 ustawy z dnia 17 lipca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa zmieniająca) uznać należy, iż zaliczki te nie powinny być odprowadzane...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Finansowanie przez spółkę świadczeń pieniężnych oraz świadczeń rzeczowych podlega zwolnieniu spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (do limitu 380 zł w roku podatkowym).

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast art. 10 ust. 1 pkt 1 stanowi, że źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie zaś do art. 12 ust. 1 ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przytoczonych przepisów wynika więc, że świadczenia rzeczowe nieodpłatne lub częściowo odpłatne, stanowią co do zasady przychód podlegający opodatkowaniu.

Jednocześnie należy zauważyć, iż w dniu 22 sierpnia 2009 r. weszła w życie ustawa zmieniającą, która w art. 1 lit. b) dokonała nowelizacji treści art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W wyniku nowelizacji przepis ten otrzymał następujące brzmienie: ?wolne od podatku dochodowego są: wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 380 zł; rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi'.

Z powyższej regulacji wynika, iż zwolnieniu spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega wartość ?świadczeń pieniężnych' oraz ?świadczeń rzeczowych' do łącznej wartości 380 zł rocznie (przy spełnieniu pozostałych warunków).

Znowelizowany art. 21 ust. 1 pkt 67 updof stanowi, iż zwolnione od podatku dochodowego są m.in. ?świadczenia pieniężne'. Ze względu na to, iż prawo podatkowe nie posługuje się odrębną definicją tego pojęcia w celu należytego zdefiniowania jego znaczenia należy odwołać się do unormowań zawartych w systemie prawa cywilnego. Jak czytamy w wyjaśnieniach do art. 358¹ Kodeksu cywilnego w przypadku świadczenia pieniężnego ?przedmiotem świadczenia jest tu w istocie określona wartość ekonomiczna pod postacią sumy pieniężnej wyrażonej w jakichś jednostkach pieniężnych. Pieniądze występują w danym przypadku jako reprezentujące wartość, której przekazanie ma nastąpić z majątku dłużnika do majątku wierzyciela' (vide: Kodeks cywilny. Komentarz t. I, pod. red. K. Pietrzykowskiego. Wyd. IV, 2005, s. 872).

Tak więc, jeżeli Spółka, po przedstawieniu przez pracownika dokumentu potwierdzającego nabycie przez niego określonego świadczenia socjalnego, dokonuje przekazania na jego rzecz określonej kwoty pieniężnej ze środków zgromadzonych w ZFŚS, to tym samym uznać należy, iż dokonując tej wypłaty spełnia na rzecz pracownika ?świadczenie pieniężne' zwolnione spod opodatkowania na podstawie omawianego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na to, że prawo podatkowe nie posługuje się swoistą definicją ?rzeczy' ani ?świadczenia rzeczowego', dla wyjaśnienia sposobu rozumienia tych pojęć na gruncie podatku dochodowego organy administracji skarbowej słusznie odwołują się do definicji zawartych w innych gałęziach prawa. Zgodnie z art. 45 Kodeksu cywilnego rzeczami są tylko przedmioty materialne. Biorąc za podstawę niniejszą definicję organy skarbowe prawidłowo stwierdzają, iż materialny charakter, dający podstawę do zakwalifikowania jako świadczenie rzeczowe mają m.in. paczki świąteczne, wartość biletów do kabaretu, wartość biletów do kina, wartość karnetu na basen czy siłownię itp. (vide: pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 lutego 2009 r., sygnatura ILPB1/415-931/08-2/AG, pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygnatura ILPB1/415-184/09-2/AMN). Analogiczny pogląd w tym zakresie prezentowany jest także w doktrynie prawa: ?świadczeniami rzeczowymi są m.in. paczki świąteczne dla dzieci, bilety na imprezy sportowe lub kulturalne.' - vide: J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz 2009, s. 318.

Mając na uwadze powyższe uznać należy, iż jeżeli Spółka nabywa ze środków zgromadzonych w ZFŚS świadczenia socjalne na rzecz pracowników takie jak np.: wynajęcie siłowni, sauny, sali fitness, itp., a następnie wręcza pracownikom dokumenty uprawniające ich do skorzystania z zakupionych świadczeń socjalnych, to tym samym, poprzez przekazanie na ich rzecz dokumentów umożliwiających skorzystanie z tych świadczeń, spełnia na ich rzecz ?świadczenia rzeczowe', które podlegają zwolnieniu spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 updof.

Ad. 2.

Począwszy od 1 stycznia 2009 r. na Spółce nie ciąży obowiązek odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wartości świadczeń pieniężnych oraz świadczeń rzeczowych finansowanych ze środków ZFŚS (do limitu 380 zł w roku podatkowym).

Z treści art. 2 ustawy zmieniającej wynika, iż ma ona zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2009 r. Tym samym przyjąć należy, iż świadczenia socjalne (pieniężne oraz rzeczowe) przekazywane przez Spółkę na rzecz pracowników od dnia 1 stycznia 2009 r. ze środków zgromadzonych w ZFŚS, do łącznego limitu rocznego w wysokości 380 zł na każdego pracownika, dokumentowane w sposób opisany powyżej, podlegają zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli Spółka od dnia 1 stycznia 2009 r. przy przekazywaniu powyższych świadczeń dokonała naliczenia oraz odprowadzała zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych to uznać należy, iż podatek ten nie był należny, w związku z czym powinna ona dokonać zwrotu potrąconych kwot podatku na rzecz pracowników. Natomiast, nadpłata, jaka powstała w wyniku uiszczania przez nią zaliczek z powyższego tytułu w trakcie roku podatkowego może zostać przez nią rozliczona w ramach zeznania rocznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie pytania pierwszego za prawidłowe, zaś w zakresie pytania drugiego ? prawidłowe, jednakże na innych warunkach niż przytoczone we wniosku.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy jednym ze źródeł przychodów jest stosunek pracy, zaś z art. 11 ust. 1 wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Stosownie zaś do treści art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku ? według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Ustawą z dnia 17 lipca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 125, poz. 1037) art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymał nowe brzmienie: wolną od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 380 zł; rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi.

Zgodnie z art. 2 ustawy zmieniającej nowe zasady regulujące omawiane zwolnienie podatkowe mają zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2009 r.

Jak wynika z powyższego, zwolnienie od podatku ma zastosowanie w sytuacji, gdy spełnione zostaną łącznie następujące przesłanki:

• dochodzi do otrzymania przez pracownika świadczenia rzeczowego lub pieniężnego,

• świadczenie jest w całości sfinansowane ze środków ZFŚS lub funduszy związków zawodowych,

• wysokość tych świadczeń nie przekracza w roku podatkowym kwoty 380 zł.

Z zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż ze środków zgromadzonych w ZFŚS finansowane są na rzecz pracowników Spółki świadczenia socjalne w dwojakich formach jako:

1. świadczenia pieniężne, gdzie pracownicy nabywają świadczenia socjalne osobiście, a następnie przedstawiają Spółce faktury lub rachunki dokumentujące ich nabycie, które można podzielić na dwie kategorie opisujące nabyte świadczenia socjalne jako: a) ?bilet basen?, bądź b) ?usługa basen';
2. świadczenia rzeczowe ? Spółka finansuje ze środków zgromadzonych w ZFŚS nabycie określonych świadczeń socjalnych, takich jak zapewnienie pracownikom dostępu do siłowni, sauny, sali fitness, kina, teatru itp., a następnie wręcza pracownikom dokumenty ? takie jak bilety wstępu, karnety, itp. ? uprawniające ich do skorzystania z zakupionych świadczeń socjalnych. Dokumenty te pełnią jedynie funkcję identyfikacyjną, nie dają natomiast prawa do ich wymiany na towar lub usługę.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż określone w pkt 1 świadczenia pieniężne wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz swoich pracowników z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych korzystają ze zwolnienia wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. do wysokości limitu określonego w tym artykule.

Natomiast w kwestii świadczeń określonych w pkt 2 bardzo istotnym jest brak w ustawie o podatku dochodowym definicji rzeczy i świadczenia rzeczowego, w związku z czym należy odwołać się do znaczenia tych pojęć w języku potocznym lub definicji stosowanych w innych dziedzinach prawa. Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) rzeczami są tylko przedmioty materialne. Zatem z ww. zwolnienia w limitowanej części korzystają jedynie świadczenia o charakterze rzeczowym.

Wobec tego w analizowanym przypadku sfinansowania przez pracodawcę ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych zakupu świadczeń takich jak zapewnienie pracownikom dostępu do siłowni, sauny, sali fitness, kina, teatru itp., w sytuacji gdy pracownik otrzymuje dokumenty uprawniające do skorzystania z nich (bilety wstępu, karnety, itp.), podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tej sytuacji Wnioskodawca powinien zsumować wszystkie podlegające omawianemu zwolnieniu świadczenia rzeczowe i pieniężne wypłacone pracownikowi od początku roku, które zostały sfinansowane z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych i jeśli suma ta przekroczyła kwotę 380 zł, to od kolejnych wypłaconych świadczeń należy pobrać zaliczkę na podatek dochodowy. Nie ma przy tym znaczenia, czy od wcześniej wypłaconych świadczeń była pobrana zaliczka. Znowelizowany przepis art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że zwolnione są świadczenia łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 380 zł ? a takie brzmienie nakazuje płatnikowi sumować wypłacane świadczenia i nadwyżkę opodatkować. Dopiero w informacji PIT-11 płatnik uwzględni zwolnienia, a podatnik odzyska nadpłaconą zaliczkę wykazując nadpłatę w zeznaniu rocznym.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych pism w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż orzeczenia organów podatkowych co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego; tym samym nie stanowią podstawy prawnej wydanej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.