Czy wynagrodzenia osób zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę i umowy cywilnoprawne realizujących (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2008 r. (data wpływu 1 października 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2008 r. (data wpływu 24 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego wynagrodzeń finansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego ?jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego wynagrodzeń finansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

Pismem z dnia 13 listopada 2008 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Powyższe uzupełniono pismem z dnia 19 listopada 2008 r.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca uzyskał dotację ze środków pochodzących z Unii Europejskiej w ramach programu Kapitał Ludzki, Priorytet VII - Promocja integracji społecznej, Poddziałanie 7.2.1 - Aktywizacja zawodowa i społeczna osób zagrożonych wykluczeniem społecznym.

Ww. program finansowany jest ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, będących bezzwrotną pomocą Unii Europejskiej. Znacząca część środków przeznaczona jest na wynagrodzenia osób realizujących działania w ramach projektu, który uzyskał finansowanie z ww. programu. Wydatki w ramach projektu w 100% finansowane są ze środków pochodzących z dotacji uzyskanej w ramach ww. działania.

Program wskazany we wniosku jest realizowany w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki na lata 2007-2013.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenia osób zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę i umowy cywilnoprawne, realizujących bezpośrednio projekt podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ...

Zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenia osób zatrudnionych w ramach projektu finansowanego w ramach Programu Kapitał Ludzki, w oparciu o umowy o pracę i umowy cywilno-prawne, realizujących bezpośrednio projekt nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie dotyczy bezpośrednich beneficjentów bezzwrotnej pomocy zagranicznej, czyli podmiotów, których projekt został wybrany do dofinansowania i którzy podpisali z uprawnionym organem administracyjnym umowę o dofinansowanie. Wnioskodawca, żeby zrealizować projekt musi zatrudnić osoby, które w jego imieniu będą ten projekt realizować i nie ma innej fizycznej możliwości realizacji tego projektu. W ocenie Wnioskodawcy jego stanowisko potwierdza pismo p.o. Zastępcy Dyrektora Departamentu Podatków Bezpośrednich Ministerstwa Finansów z 27 czerwca 2003 r. do izb skarbowych (sygn. PB5/IMD-033-21-1128/03) gdzie znalazła się m.in. następująca argumentacja:

(...) Z uwagi na analogiczne zwolnienie przedmiotowe zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych bywa, że zakres zwolnienia w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niesłusznie zawężany. Uważa się bowiem, że w sytuacji gdy dochody osoby fizycznej pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy otrzymanej przez osobę prawną korzystającą ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), to dochody te nie podlegają zwolnieniu z uwagi na postanowienia lit. b) w art. 21 w ust. 1 w pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże zarówno dochody pracowników, uzyskiwane na podstawie umowy o pracę, jak i podatników bezpośrednio realizujących cel programu w ramach innej umowy zawartej z osobą prawną (na przykład umowy zlecenia), która ?pierwsza? otrzymała bezzwrotną pomoc zwolnioną na podstawie ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, że osoby te realizują cel programu. Zdaniem Wnioskodawcy stanowisko przedstawione we wniosku potwierdza również postanowienie Urzędu Skarbowego Kraków-Stare Miasto z 13 września 2007 r. (sygn. PDF-3/415-52/07/125713), który przytacza następującą argumentację:

(...) W odniesieniu do art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy więc stwierdzić, iż odnosi się on do podatników bezpośrednio realizujących cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy zagranicznej. W związku z tym zarówno dochody pracowników, uzyskiwane na podstawie umowy o pracę, jak i innych umów cywilnoprawnych, zawartych z osobą prawną, która realizuje finansowany projekt, korzystają ze zwolnienia przewidzianego we wskazanym przepisie -jednakże pod warunkiem, że osoby te uczestniczą bezpośrednio w realizacji programu.

Ustawa bowiem nie uzależnia zastosowania przedmiotowego zwolnienia od tego, czy podatnik otrzymuje bezpośrednio środki w ramach bezzwrotnej pomocy. Wymaga natomiast, by podatnik bezpośrednio realizował cel programu. Ze zwolnienia korzystają więc osoby fizyczne powiązane umowami z Wnioskodawcą. Wnioskodawca, jako osoba prawna, z natury rzeczy nie może być bezpośrednim realizatorem celu, natomiast cel ten realizują zaangażowane przez nią osoby fizyczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

• środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (?), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,
• prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna ? nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca ? bez względu na rodzaj umowy ? wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Wnioskodawca uzyskał dotację ze środków pochodzących z Unii Europejskiej w ramach programu Kapitał Ludzki, Priorytet VII - Promocja integracji społecznej, Poddziałanie 7.2.1 - Aktywizacja zawodowa i społeczna osób zagrożonych wykluczeniem społecznym.

Ww. program finansowany jest ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, będących bezzwrotną pomocą Unii Europejskiej. Znacząca część środków przeznaczona jest na wynagrodzenia osób realizujących działania w ramach projektu, który uzyskał finansowanie z ww. programu. Wydatki w ramach projektu w 100 % finansowane są ze środków pochodzących z dotacji uzyskanej w ramach ww. działania.

Program wskazany we wniosku jest realizowany w ramach programu operacyjnego Kapitał Ludzki na lata 2007-2013.

Program Operacyjny Kapitał Ludzki jest jednym z programów operacyjnych służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007-2013, który został przyjęty decyzją Komisji Europejskiej nr K (2007) 4547 z dnia 28 września 2007 r. Funkcję Instytucji Zarządzającej pełni minister właściwy do spraw rozwoju regionalnego.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. Nr 227 poz. 1658 ze zm.) sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Począwszy od dnia 1 stycznia 2007 r., programy operacyjne, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, są finansowane według zasad określonych w przepisach ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 29 grudnia 2006 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy ? środkami publicznymi są m.in. środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej w tym na podstawie art. 5 ust. 3 pkt 2 środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa. W myśl natomiast art. 106 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, wydatkami budżetu państwa są m.in. dotacje, przez które ustawa ta rozumie w szczególności wskazane w art. 106 ust. 2 pkt 3a ? podlegające szczególnym zasadom rozliczania wydatki budżetu państwa przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2, lub projektów realizowanych w ramach tych programów, zwane ?dotacjami rozwojowymi?.

Na podstawie art. 200 ust. 4 ww. ustawy, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej, w tym środki Europejskiego Funduszu Społecznego, po ich przekazaniu w złotych na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochody tego budżetu.

W świetle powyższego zatem, w stanie faktycznym opisanym we wniosku źródłem finansowania wynagrodzeń będą wyłącznie środki krajowe a nie środki bezzwrotnej pomocy, o których stanowi art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, bezprzedmiotowa staje się analiza czynności wykonywanych przez poszczególne osoby pod kątem bezpośredniej realizacji celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ww. ustawy. Obie te przesłanki dla zastosowania omawianego zwolnienia od podatku dochodowego muszą być bowiem spełnione łącznie.

Środki pomocowe pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, jak również środki krajowe przeznaczone na realizację programów operacyjnych są wydatkami budżetu państwa jako tzw. dotacje rozwojowe. Jednakże przyznana dotacja może być wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko u jej beneficjenta. W przedmiotowej sprawie dotację otrzymuje natomiast Wnioskodawca, a nie osoby, którym Wnioskodawca będzie wypłacał wynagrodzenia ze stosunku pracy lub z tytułu umów zlecenia.

Reasumując, wynagrodzenia pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych przy realizacji projektów w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej ? powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.