Czy poniesione wydatki na zakup udziału w nieruchomości od małżonka stanowią przesłankę do zastosowania (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2009 r. (data wpływu 4 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Z uwagi, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 9 lutego 2010 r. wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez złożenie podpisu. Dnia 18 lutego 2010 r. do tutejszego organu wpłynęło pismo Wnioskodawcy, w którym uzupełnione zostały braki formalne wniosku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W lutym 2003 r. Wnioskodawczyni dokonała zbycia #189; udziału w prawie wieczystego użytkowania niezabudowanej nieruchomości przyszłemu małżonkowi. W maju 2003 r. ? wraz z przyszłym małżonkiem ? Wnioskodawczyni uzyskała pozwolenie na budowę domu jednorodzinnego. Wydatki na budowę tego domu każda z osób rozliczała indywidualnie ze swoich środków finansowych i każda z tych osób posiada faktury dokumentujące wydatki przez nią poniesione. W listopadzie 2004 r. budowa budynku została zakończona, o czym Wnioskodawczyni i jej przyszły małżonek powiadomili właściwy organ nadzoru budowlanego, w wyniku czego uzyskali zaświadczenie o zakończeniu inwestycji.

W 2005 r. Wnioskodawczyni i jej przyszły małżonek dokonali (każdy odrębnie) przekształcenia wieczystego użytkowania nieruchomości w prawo własności.

W 2008 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży innej nieruchomości (którą zakupiła w 2005 r.), a zatem sprzedaż ta nastąpiła przed upływem 5 lat od dnia jej nabycia. W terminie 14 dni od sprzedaży Wnioskodawczyni złożyła w urzędzie skarbowym oświadczenie, że uzyskane środki ze sprzedaży zamierza przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe.

W czerwcu 2008 r. Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński i we wrześniu 2008 r. małżonkowie zawarli umowę o rozdzielności małżeńskiej, na mocy której zarówno majątek istniejący przed zawarciem małżeństwa, jak i majątek zgromadzony w trakcie trwania małżeństwa stanowi majątek odrębny każdego małżonka.

W 2010 r. Wnioskodawczyni zamierza odkupić od małżonka, #189; jego udziału w budynku mieszkalnym (bez gruntu), a zapłatę z tytułu nabycia tego udziału Wnioskodawczyni zamierza zapłacić na konto małżonka.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy poniesione wydatki na zakup udziału w budynku obecnie należącego do majątku odrębnego małżonka, stanowią przesłankę do zastosowania zwolnienia z opodatkowania 10% podatkiem dochodowym przychodu ze sprzedaży w 2008 r. nieruchomości należącej do majątku odrębnego Wnioskodawczyni...

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki na zakup części nieruchomości stanowią wydatki na jej własne cele mieszkaniowe i stanowią podstawę do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia nie stanowi przeszkody fakt, iż nabycia nieruchomości Wnioskodawczyni dokona od obecnego małżonka, ponieważ nieruchomość ta stanowi jego majątek odrębny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) ? przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ponieważ w niniejszej sprawie Wnioskodawczyni w 2008 r. dokonała sprzedaży nieruchomości nabytej w 2005 r., odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło zatem przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi ono źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Do uzyskanego przychodu mają natomiast zastosowanie zasady opodatkowania określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. Bowiem na mocy art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)?c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tejże ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)?c ), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

1. w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:


1. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
4. na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części, własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
5. na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację ? na cele mieszkaniowe ? własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,


1. w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1. budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2. przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na nabycie gruntu, zakup, budowę, rozbudowę lub remont budynku albo jego części, przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 2a tej ustawy, przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe w nim określone, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży.

Podkreślić należy, iż zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są również wyjątkiem od zasady opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w myśl którego, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania- skutkuje zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie zarówno wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej.

Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Z istoty rozwiązania zawartego w ww. art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła korzystać z przedmiotowego zwolnienia, podatnik winien przeznaczyć ją m.in. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Zatem warunkiem koniecznym do zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest m.in. nabycie budynku lub udziału w tym budynku.

Z treści wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawczyni w roku 2008 sprzedała nieruchomość, którą zakupiła w roku 2005, a środki uzyskane z tej sprzedaży zamierza wydatkować na zakup udziału w budynku, który znajduje się na gruncie należącym do majątku odrębnego małżonka. Natomiast grunt nadal ma pozostać własnością małżonka. Użycie przez Wnioskodawczynię w opisie zdarzenia przyszłego zwrotu, iż zamierza ?odkupić? od małżonka udział w budynku mieszkalnym wskazuje, iż chodzi w tym przypadku o opisany wcześniej w tym wniosku udział w budynku mieszkalnym, którego budowa była prowadzona na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. W 2005 r. dokonano następnie przekształcenia użytkowania wieczystego użytkowania tej nieruchomości w prawo własności, a tym samym budynek (jak również przedmiotowy udział w tym budynku) przestał być odrębnym od gruntu przedmiotem własności.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. ? Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale związane z gruntem lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem stanowią, co do zasady części składowe gruntu i na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego nie mogą być odrębnym przedmiotem własności.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Własność nieruchomości gruntowej rozciąga się zatem na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości.

Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję powyższego przepisu stwierdzić należy, że właścicielem zarówno gruntu, jak i budynku wzniesionego na tym gruncie jest zawsze właściciel nieruchomości, na której budynek został wybudowany.

Mając na uwadze zacytowane powyżej przepisy oraz opisane zdarzenie przyszłe ? stwierdzić należy, że bez przeniesienia własności gruntu nie nastąpi przeniesienie własności udziału w budynku znajdującym się na tym gruncie, a w konsekwencji nie wystąpi nabycie warunkujące zwolnienie z opodatkowania określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji zatem, gdy przychód ze sprzedaży nieruchomości nie zostanie przez Wnioskodawczynię wydatkowany na cele uzasadniające zastosowanie ww. zwolnienia, będzie zobowiązana do zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego (o którym mowa w art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) wraz z należnymi odsetkami, których sposób naliczenia przedstawiony został w art. 28 ust. 3 tej ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.