Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości. sygn: ITPB2/436-180/12/TJ

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą gospodarstwo rolne. Wnioskodawca nie prowadzi innej działalności gospodarczej podlegającej wpisowi do ewidencji działalności gospodarczej. Jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie prowadzonej działalności rolniczej. Jego małżonka prowadzi działalność gospodarczą z głównym profilem działalności określonym jako wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z), faktycznie prowadzi działalność gospodarczą poprzez wykonywanie usług transportowych i usług dla rolnictwa sprzętem rolniczym (kombajny, ciągniki). Wnioskodawca ani jego małżonka nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wnioskodawca wraz z małżonką są właścicielami nieruchomości gruntowych (dalej: nieruchomość), częściowo zabudowanych, których własność nabyli na podstawie umowy darowizny z dnia 21 stycznia 2005 r. Dla nieruchomości nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W skład nieruchomości wchodzą działki w rejestrze gruntów oznaczone jako rowy, grunty orne oraz użytki rolne zabudowane. Nieruchomość jest zabudowana dwoma budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi oraz dwoma budynkami gospodarczymi. Nieruchomość nie została wprowadzona jako środek trwały do działalności gospodarczej prowadzonej przez małżonkę Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wraz z małżonką zawarli w dniu 27 października 2011 r. notarialną przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości z Inwestorem, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości nastąpi po spełnieniu następujących warunków: uzyskaniu przez Inwestora decyzji o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę oraz komercjalizacji inwestycji. Inwestorem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która zamierza na nieruchomości wybudować centrum handlowe. Wnioskodawca wraz z małżonką udzielili Inwestorowi pełnomocnictwa aby ten mógł dysponować nieruchomością na cele budowlane. Do chwili obecnej Inwestor uzyskał decyzję o warunkach zabudowy wydaną w dniu 19 grudnia 2011 r., decyzję zatwierdzającą projekt budowlany oraz udzielającą pozwolenie na budowę wydaną w dniu 18 kwietnia 2012 r. Inwestor jest w fazie komercjalizacji inwestycji. Nadto Inwestor zwrócił się do Starosty o wyłączenie z produkcji rolnej działek wchodzących w skład sprzedawanej nieruchomości. Starosta w dniu 28 lutego 2012 r. wydał decyzję wyrażającą zgodę na wyłączenie z produkcji rolnej działek wchodzących w skład nieruchomości, w stosunku do której została zawarta pomiędzy Wnioskodawcą i jego małżonką a inwestorem przedwstępna umowa sprzedaży. Wnioskodawca nie ma wiedzy, kiedy Inwestor dokona faktycznego wyłączenia gruntów z produkcji rolnej, jak również kiedy ten fakt zostanie zgłoszony do ewidencji gruntów i budynków. W ocenie Wnioskodawcy nastąpi to jednak dopiero po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży. Wnioskodawca wraz z małżonką zamierzają obecnie zawrzeć z Inwestorem umowę sprzedaży ww. nieruchomości. Do czasu zawarcia umowy sprzedaży wszystkie zabudowania ze sprzedawanej nieruchomości (w tym dotychczasowe mieszkanie Wnioskodawcy i jego małżonki) mają zostać usunięte przez ich rozebranie. Do dnia sprzedaży nieruchomości nie rozpoczną się żadne prace budowlane związane z budową centrum handlowego. Wnioskodawca wraz z małżonką część wynagrodzenia uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości zamierzają przeznaczyć w ciągu 2 lat na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych (budowa siedliska rolniczego na innej nieruchomości, która zostanie zakupiona po zawarciu umowy sprzedaży ww. nieruchomości).

Grunty orne, mające być przedmiotem planowanej sprzedaży, Wnioskodawca wykorzystywał siejąc na nich zboża; nie były one przedmiotem umów cywilnoprawnych. Przedmiotem umów cywilnoprawnych tj. umów dzierżawy i najmu przed zawarciem umowy przedwstępnej w formie aktu notarialnego z potencjalnym nabywcą były wyłącznie pomieszczenia w obiektach posadowionych na terenie nieruchomości, celem prowadzenia w nich działalności gospodarczej (handlowej) przez te podmioty; w chwili obecnej z uwagi na planowaną sprzedaż nieruchomości umowy te zostały rozwiązane, a obiekty zostaną zburzone przez Wnioskodawcę przed dokonaniem sprzedaży.

Zajmując się sianiem, zbieraniem i sprzedażą zbóż Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług ? zgodnie bowiem z powołaną podstawą prawną rozumie się przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Grunty rolne mające być przedmiotem sprzedaży są w znacznej części wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności rolniczej.

Środki finansowe uzyskane ze sprzedaży nieruchomości gruntowej, oprócz zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i jego najbliższej rodziny (domowników), zostaną przeznaczone na zakup nowych gruntów rolnych celem prowadzenia na nich produkcji roślinnej (najprawdopodobniej siew zbóż).

Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności polegających między innymi na uzbrojeniu terenu, mających na celu przygotowanie przedmiotowych gruntów do sprzedaży, poza planowanym usunięciem przez inwestora na jego koszt kilku drzew rosnących na nieruchomości przed datą zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

Mająca być przedmiotem sprzedaży nieruchomość w nieznacznej części była w pewnym zakresie wykorzystywana w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym prowadzenie działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej ? oznacza działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9;

Małżonka Wnioskodawcy bowiem wynajmowała/dzierżawiła część pomieszczeń w magazynach na działalność gospodarczą innym podmiotom, które to magazyny znajdują się na części przedmiotowej nieruchomości (obecnie umowy zostały rozwiązane, a przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży zostaną one wraz ze wszystkimi innymi zabudowaniami, w tym mieszkalnymi, zburzone), a także prowadząc działalność w zakresie najmu sprzętu rolniczego i wykonywaniu przy jego użyciu prac polowych małżonka wnioskodawcy przechowywała (i dalej przechowuje) te maszyny na nieruchomości, która ma zostać sprzedana.

Wobec powyższego zadano pytania dotyczące m.in. następujących kwestii:

1. Czy w przypadku dokonania sprzedaży ww. nieruchomości transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
2. Czy w okolicznościach niniejszej sprawy dla opodatkowania jakimkolwiek ww. podatkiem (w tym podatkiem od czynności cywilnoprawnych) ma znaczenie, kiedy nastąpi faktyczne wyłączenie gruntów z produkcji rolnej, jak również kiedy ten fakt zostanie zgłoszony do ewidencji gruntów i budynków?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży ww. nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, który w całości obciąża Inwestora (kupującego), a nie Wnioskodawcę i jego małżonkę. Wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu jej dokonania jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawcy, skoro w przedmiotowej sprawie transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to należy opodatkować niniejszą transakcję podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W ocenie Wnioskodawcy w okolicznościach niniejszej sprawy dla opodatkowania jakimkolwiek podatkiem nie ma znaczenia, kiedy nastąpi faktyczne wyłączenie gruntów z produkcji rolnej, jak również kiedy ten fakt zostanie zgłoszony do ewidencji gruntów i budynków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1, w tym wymieniona w pkt 1 lit. a) umowa sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący wspólnie z żoną właścicielem nieruchomości gruntowych częściowo zabudowanych, nabytych w drodze darowizny w dniu 21 stycznia 2005 r., w dniu 27 października 2011 r. zawarł notarialną przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości z Inwestorem, który zamierza pobudować na nich centrum handlowe. Zgodnie z ww. umową sprzedaż nieruchomości nastąpi po spełnieniu następujących warunków: uzyskaniu przez Inwestora decyzji o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę oraz komercjalizacji inwestycji. Do chwili obecnej Inwestor uzyskał decyzję o warunkach zabudowy wydaną w dniu 19 grudnia 2011 r., decyzję zatwierdzającą projekt budowlany oraz udzielającą pozwolenie na budowę wydaną w dniu 18 kwietnia 2012 r., jak również właściwy starosta w dniu 28 lutego 2012 r. wydał decyzję wyrażającą zgodę na wyłączenie z produkcji rolnej działek wchodzących w skład nieruchomości. W związku z powyższym Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży ww. nieruchomości.

Wobec tak przedstawionej sytuacji wyjaśnić należy, że stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 przy umowie sprzedaży, podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy przy sprzedaży nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym stawka podatku wynosi 2%. Jednocześnie zauważyć należy, że stosownie do art. 4 pkt 1 w przypadku umowy sprzedaży obowiązek podatkowy ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano również sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do art. 2 pkt 4 wskazanej ustawy, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

• umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
  

• (uchylone),
  

• umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych;
  

Przepis ten ustanawia zasadę, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, natomiast obrót zawodowy (profesjonalny) objęty został podatkiem od towarów i usług. Z jego treści wynika zasada rozgraniczenia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, jak również zasada wzajemnego wykluczenia tych obowiązków. Powyższe oznacza, że nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

Wskazać również należy, że w przypadku umowy sprzedaży i zamiany, której przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych decyduje okoliczność, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Powyższe oznacza, że zwolnienie ww. umowy sprzedaży lub zamiany z opodatkowania podatkiem od towarów i usług spowoduje, że czynność taka podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W wydanej w dniu 19 grudnia 2012 r. interpretacji indywidualnej, znak ITPP1/443-1161/12/BJ, w zakresie podatku od towarów i usług, w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wyjaśniono, że nie wynika z niego, aby w związku z planowaną transakcją sprzedaży gruntu miało dojść do rozporządzania majątkiem prywatnym. W niniejszej sprawie wystąpiły zdaniem tut. organu okoliczności, które łącznie wskazują, iż planowana sprzedaż będzie wypełniać definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podjęte przez Wnioskodawcę działania, tj. przeznaczenie do sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej w działalności rolniczej, rozbiórka przed sprzedażą posadowionych na niej budynków, udzielenie inwestorowi pełnomocnictwa w celu dysponowania nieruchomością na cele budowlane, uzyskanie przez inwestora decyzji o warunkach zabudowy, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany, decyzji udzielającej pozwolenie na budowę oraz zamiar sprzedaży przedmiotowej nieruchomości celem pozyskania środków, które zostaną przeznaczone na kontynuację działalności gospodarczej (rolniczej) ? wskazują na zamiar wykonywania czynności dostawy gruntów w sposób zorganizowany. Takie czynności należy określić jako podobne do działalności handlowca. Podkreślono, powołując się na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz sądów administracyjnych, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). W rezultacie stwierdzono, że opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy w tym zakresie wyklucza zwykły zarząd majątkiem osobistym i powoduje, że Wnioskodawca wypełnia definicję podatnika, określoną w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji stwierdzono, że planowana sprzedaż ww. nieruchomości stanowić będzie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rezultacie stwierdzić należy, że skoro opisana czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wówczas nie będzie ona opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. w zaistniałej sytuacji zajdzie bowiem wyjątek wymieniony w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W tej sytuacji dla opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych opisanej we wniosku transakcji sprzedaży nieruchomości bez znaczenia pozostaje fakt wyłączenia jej z produkcji rolnej oraz termin, kiedy okoliczność ta zostanie zgłoszona do ewidencji gruntów i budynków.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.