Opodatkowanie czynności wykonywanych w ramach systemu zarządzania płynnością finansową.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach systemu zarządzania płynnością finansową.

We wniosku tym przedstawione zostało następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Spółka akcyjna) zamierza przystąpić w charakterze Subagenta do w pełni zautomatyzowanego systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową oferowanego w ramach grupy kapitałowej, do której należy, a zorganizowanego przez spółkę z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Z powyższego systemu zarządzania płynnością finansową korzystają już inne polskie spółki z grupy kapitałowej. Konstrukcja struktury, do jakiej ma przystąpić Wnioskodawca, ma przyjąć formę zero-balancing cash poolingu, która polega na fizycznym transferze środków pomiędzy rachunkami uczestników, subrachunkiem głównym grupy i rachunkiem głównym grupy.

Celem tego systemu jest polepszenie płynności finansowej spółek w prowadzonej działalności gospodarczej, jak również zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego.

Zasadniczym elementem umowy jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek ? uczestników biorących udział w procesie w taki sposób, aby kwota odsetek płaconych z tytułu istniejącego zadłużenia była jak najmniejsza, a jednocześnie, aby dochody uzyskiwane przez spółki z posiadanych przez nie nadwyżek finansowych były wyższe od standardowego oprocentowania depozytów bankowych i innych standardowych bezpiecznych instrumentów finansowych. Celem umowy o zarządzanie płynnością finansową jest zatem takie wykorzystanie istniejących na rynku finansowym różnic w oprocentowaniu depozytów i pożyczek oraz efektu skali, aby podmioty z zaangażowanej grupy czerpały z tego maksymalne zyski.

W ramach omawianego systemu zarządzania płynnością finansową wyznaczony zostanie reprezentant podmiotów uczestniczących w tymże systemie ? wspomniana powyżej spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej: Agent). Ponadto pomiędzy Agentem a polskimi uczestnikami systemu zarządzania płynnością będzie działać Wnioskodawca jako Subagent (dalej: Subagent).

Co do zasady system zarządzania płynnością finansową w którym uczestniczyć będzie Wnioskodawca, będzie odbywać się w oparciu o rachunki prowadzone dla jego uczestników (w tym również Wnioskodawcy) w polskich złotych (dalej: PLN) przez wytypowane banki w Polsce i Wielkiej Brytanii.

Podając przykład sytemu zarządzania płynnością w PLN, w celu implementacji tego systemu każdy z uczestników systemu cash pooling (łącznie z Wnioskodawcą jako Subagentem) będzie utrzymywał rachunek bankowy w PLN przeznaczony do obsługi wszystkich operacji przychodzących i wychodzących w tejże walucie w banku w Polsce oraz w Wielkiej Brytanii. Jednocześnie na utworzonym na rzecz Subagenta koncie w banku w Wielkiej Brytanii będą ponadto konsolidowane i rozliczane środki finansowe z rachunku Subagenta oraz rachunków pozostałych polskich spółek z grupy kapitałowej uczestniczących w systemie cash pooling w PLN.

Współpraca pomiędzy Agentem a Subagentem oraz Subagentem a uczestnikami systemu zarządzania płynnością zostanie uregulowana w umowie ?Treasury Service Agreement?. Zgodnie z założeniami wynikającymi z tej umowy, Agent będzie odpowiedzialny za zewnętrzne relacje z głównymi bankami i partnerskimi bankami grupy, otwarcie kont(a) dla pomiotu zależnego w celu przeprowadzenia operacji cashpoolingowych, operacji nettingowych oraz innych transakcji uzgodnionych pomiędzy stronami umowy w momencie zawarcia transakcji. Agent będzie również zobowiązany do dostarczania miesięcznych raportów dotyczących kalkulacji wysokości odsetek. W założeniu będą istnieć dwie umowy, tj.: Treasury Service Agreement, która zostanie zawarta pomiędzy spółką z siedzibą w Wielkiej Brytanii i Wnioskodawcą jako Subagentem oraz między Wnioskodawcą jako Subagentem a polskimi uczestnikami systemu cash pooling.

Rola wspomnianych powyżej banków w Polsce i w Wielkiej Brytanii (obsługujących rachunek docelowy Wnioskodawcy jako Subagenta) będzie ograniczona do założenia i utrzymywania rachunków oraz wykonywania przelewów pieniężnych związanych z tym systemem. Za przedmiotowe usługi spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii będzie wypłacała bankowi wynagrodzenie na zasadach określonych stosowną umową.

Praktyczne funkcjonowanie systemu zarządzania płynnością, do którego planuje przystąpić Wnioskodawca, będzie przebiegać w trzech etapach, tj.:

1. Etap:

Na koniec każdego dnia roboczego wszystkie salda dodatnie na rachunkach uczestników systemu zarządzania płynnością (w tym również Wnioskodawcy), prowadzone przez bank w Polsce będą przenoszone na ich odpowiednie rachunki prowadzone przez bank w Wielkiej Brytanii. Jeżeli rachunki spółek prowadzone przez polski bank wykazują salda ujemne, wówczas, w celu pokrycia salda ujemnego, nastąpi transfer środków z ich odpowiednich rachunków z banku w Wielkiej Brytanii. W rezultacie na koniec każdego dnia rachunki uczestników prowadzone w polskim banku będą wyzerowane.

2. Etap:

Następnie środki znajdujące się na rachunkach uczestników prowadzonych przez bank w Wielkiej Brytanii będą zerowane, to znaczy: jeżeli brytyjski rachunek uczestnika wykazuje saldo ujemne, wówczas odpowiednie środki zostaną przelane z rachunku Subagenta ? Wnioskodawcy. Jeżeli uczestnik będzie na swoim zagranicznym rachunku wykazywać saldo dodatnie, środki te będą transferowane na rachunek Subagenta tj. Wnioskodawcy. W konsekwencji nastąpi ?wyzerowanie? kont uczestników na poziomie rachunków prowadzonych przez bank w Wielkiej Brytanii.

Z uwagi na fakt, że środki będą przelewane pomiędzy uczestnikami a Wnioskodawcą działającym jako Subagent, powstaną wzajemne zobowiązania lub należności pomiędzy uczestnikami a Subagentem ? Wnioskodawcą. Uczestnicy, którzy wykażą saldo ujemne zostaną obciążeni odsetkami płatnymi na rzecz Wnioskodawcy ? Subagenta. Uczestnikom, którzy wykazali saldo dodatnie, Wnioskodawca ? Subagent będzie płacić odsetki.

3. Etap:

Po ?wyzerowaniu? brytyjskich kont spółek uczestniczących w systemie nastąpi transfer środków pomiędzy Wnioskodawcą jako Subagentem a Agentem, tzn. jeżeli Wnioskodawca jako Subagent wykazuje saldo dodatnie, środki zostaną przetransferowane na rachunek Agenta, za co Wnioskodawca jako Subagent otrzyma odsetki od tych środków. Jeżeli natomiast Wnioskodawca jako Subagent wykaże saldo ujemne, w celu wyzerowania salda ujemnego zostaną przelane środki z rachunku Agenta, za co Wnioskodawca jako Subagent zostanie obciążony odsetkami przez Agenta. Z uwagi na fakt, że środki będą przelewane pomiędzy Wnioskodawcą jako Subagentem a Agentem, powstaną wzajemne zobowiązania lub należności pomiędzy tymi podmiotami. Tylko Wnioskodawca jako Subagent będzie dokonywał transferu środków na rzecz Agenta.

Wysokość odsetek będzie kalkulowana na koniec każdego miesiąca na podstawie wysokości sald dodatnich/ujemnych występujących każdego dnia na rachunku uczestników systemu zarządzania płynnością. Odsetki będą księgowane jako należne lub do zapłaty na koniec miesiąca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy czynności wykonywane w ramach systemu zarządzania płynnością w relacji Wnioskodawca (działający jako Subagent) a Agent (Etap 3) oraz w relacjach Wnioskodawca (jako Subagent) a uczestnicy systemu (Etap 2) podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

W ocenie Wnioskodawcy, umowa o zarządzanie płynnością finansową jest umową nienazwaną typu cash-pooling i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem nie została wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stanowiącym zamknięty katalog czynności objętych zakresem opodatkowania tym podatkiem.

Jak wyjaśnia Wnioskodawca cash-pooling (zarządzanie płynnością finansową) to umowa o świadczenie usługi finansowej oferowana i organizowana w szczególności przez banki oraz inne instytucje finansowe. Usługa ta jest przeznaczona do efektywnego zarządzania środkami finansowymi podmiotów gospodarczych.

Głównym celem umowy o zarządzanie płynnością finansową jest optymalizacja zarządzania stanem finansów na wielu rachunkach bankowych należących do danego podmiotu gospodarczego o złożonej strukturze, np. holdingu lub grupy kapitałowej bądź wielu podmiotów. Ogólnie, usługa cash pooling będzie świadczona na rzecz Wnioskodawcy i innych podmiotów z grupy kapitałowej do której należy Wnioskodawca i będzie polegała na koncentrowaniu środków z salda poszczególnych polskich uczestników systemu zarządzania płynnością finansową na rachunku Wnioskodawcy jako Subagenta, który następnie będzie transferował tak zgromadzone środki na rachunek konsolidacyjny Agenta i zarządzał zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali oraz różnicy pomiędzy oprocentowaniem kredytów i depozytów na rynku finansowym. System zarządzania płynnością finansową jako system cashpoolingowy będzie pozwalał podmiotom uczestniczącym w tym systemie na równoczesne ograniczenie kosztów odsetkowych (z tytułu zaciągania zobowiązań) i zwiększenie przychodów odsetkowych przy wykorzystaniu środków dostępnych w systemie zarządzania płynnością finansową. Wnioskodawca będzie nie tylko uczestnikiem systemu cashpoolingowego lecz również pośrednikiem pomiędzy Agentem a pozostałymi uczestnikami systemu.

W związku z powyższym Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi podlegają wyłącznie wymienione w tym przepisie czynności cywilnoprawne, takie jak:

1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
   
2. umowy pożyczki,
   
3. umowy darowizny ? w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy.
   
4. umowy dożywocia,
   
5. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności ? w części dotyczącej spłat lub dopłat,
   
6. ustanowienie hipoteki,
   
7. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
   
8. umowy depozytu nieprawidłowego.
   
9. umowy spółki.
   

Wnioskodawca zauważa, że umowa o zarządzanie płynnością finansową, jako umowa typu cash pooling, nie została wymieniona w powyższym katalogu.

Podkreśla, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, katalog czynności cywilnoprawnych wskazanych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest katalogiem zamkniętym. Stanowisko to zostało wyrażone m.in. w następujących wyrokach: z dnia 27 kwietnia 1993 r. (sygn. akt: SA/Wr 73/93), z dnia 7 lutego 1997 r. (sygn. akt: Gd 916/96), z dnia 10 maja 1994 r. (sygn. akt: SA/Ka 1736/93), czy wyroku z dnia 16 lipca 1997 r. (sygn. akt: III SA 508/96). Jak wynika z powyższych orzeczeń, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie umowy bądź czynności enumeratywnie wymienione w przytoczonym powyżej art. 1 ustawy.

Wnioskodawca zwraca uwagę także na fakt, że brak konieczności opodatkowania umowy nienazwanej typu cash pooling z powodu jej pominięcia przez ustawodawcę w katalogu czynności opodatkowanych tym podatkiem znajduje powszechną akceptację wśród organów podatkowych. W szczególności, w piśmie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 8 listopada 2006 r. (sygn.: 1471/DC/436/127/06/HB), z dnia 17 lutego 2006 r. (sygn.: 1471/DC/436/59/05/HB) oraz w piśmie z dnia 12 kwietnia 2005 r. (sygn.: 1471/DC/436/5/05/HB), wydanych w odniesieniu do umowy typu cash pooling wskazano, że: ?Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają taksatywnie wymienione w tym przepisie czynności cywilnoprawne. Ponieważ umowa o utworzeniu i funkcjonalnym powiązaniu subrachunków nie została wymieniona w tym przepisie, nie będzie ona z tego względu podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych.?

Wskazuje również, że podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 22 czerwca 2009 r. (sygn.: IPPB2/436-98/09-2/AK), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 4 lutego 2009 r. (sygn.: IBPBII/1/436-21/08/MZ), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 12 czerwca 2008 r. (sygn.: ITPB2/436-64/08/BK), Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 29 maja 2006 r. (sygn.: RO/436-2/06), Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 7 października 2004 r. (sygn.: I-3/436/8/EP/04), Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu w piśmie z dnia 22 marca 2004 r. (sygn.: ZP/443-34/04), Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 17 września 2004 r. (sygn.: ZD/436-3/04) oraz wielu innych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że umowa cash poolingu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie aktualnie obowiązującej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że powyższemu stanowisku nie sprzeciwiają się zasady prawa cywilnego, zgodnie z którymi to nie nazwa, a treść czynności prawnej decyduje o jej kwalifikacji. Ponadto, dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych umowy należy klasyfikować ściśle, a fakt wystąpienia w umowie nienazwanej przedmiotowo istotnych elementów umów nazwanych, nie skutkuje kwalifikacją tejże umowy nienazwanej jako umowy nazwanej, której elementy wystąpiły. Jak wskazał bowiem na gruncie ustawy o opłacie skarbowej Naczelny Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 30 listopada 2001 r. (sygn. akt: I SA/Łd 251/00): ?Nie ma przy tym podstaw do tego, by pojęcia cywilnoprawne użyte w ustawie o opłacie skarbowej należało rozumieć inaczej aniżeli w prawie cywilnym. Opłacie skarbowej podlegały tylko te czynności cywilnoprawne, które zostały wymienione w odpowiednim przepisie prawa publicznego, nie było natomiast zamiarem ustawodawcy objęcie opłatą innych czynności, nawet jeśli mogły wywołać podobne następstwa ekonomiczne. Na gruncie prawa podatkowego posłużono się bowiem w istocie rzeczy terminami prawa cywilnego bez nadawania im autonomicznej treści. (...) Nieuregulowanie przez ustawodawcę adekwatnego podatkowego stanu faktycznego, niezależnie od jego przyczyn, oznacza powstanie obszaru wolnego od opodatkowania i nie może być rozumiane jako luka prawna, podlegająca wypełnieniu w drodze analogii. (...) Pogląd Izby Skarbowej, że jeżeli w treści umów mieszanych występuje składnik choćby jednej z czynności wyszczególnionych w art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o opłacie skarbowej jest ? zdaniem Sądu ? nietrafny?.

Patrząc z powyższej perspektywy na umowę typu cash pooling, zdaniem Wnioskodawcy, niemożliwe jest stwierdzenie, że umowa ta odpowiada jakiejkolwiek umowie nazwanej określonej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, nawet pomimo jej podobieństwa do niektórych z nich.

W szczególności, czynności wykonywane przez Agenta i Subagenta, a także przez uczestników w systemie zarządzania, w ramach umowy o zarządzanie płynnością finansową, w opinii Wnioskodawcy nie będą spełniały definicji pożyczki uregulowanej w art. 720 Kodeksu.

W myśl tego przepisu dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Wnioskodawca zauważa, że konstrukcja umowy o zarządzanie płynnością finansową, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących w tym systemie podmiotów, nie będzie wyczerpywać istotnych znamion pożyczki. W oferowanym Wnioskodawcy oraz innym podmiotom z grupy kapitałowej systemie zarządzania płynnością będą występowały podmioty, wśród których pewne z nich będą posiadać wolne środki finansowe, a pewne będą posiadały niedobór tych środków oraz Subagent i Agent.

W przypadku wykazania przez Wnioskodawcę salda ujemnego po konsolidacji swoich środków oraz środków pozostałych uczestników, w celu wyzerowania salda ujemnego zostaną przelane środki z rachunku Agenta, za co Wnioskodawca będzie obciążany należnymi odsetkami. Ujemne saldo Subagenta będzie rezulatem nadwyżki sald ujemnych uczestników systemu nad saldami dodatnimi. Tak więc istotą caspoolingu nie jest przenoszenie na własność biorącego określonej ilości pieniędzy i późniejszy ich zwrot, ale proces bardziej złożony związany z zarządzaniem płynnością finansową poszczególnych podmiotów wchodzących w skład Grupy. Uczestnik systemu zarządzania płynnością, który będzie posiadał wolne środki, nie będzie wiedział, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości, a także przez którego z pozostałych uczestników. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostaje zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek konsolidacyjny prowadzony dla Agenta (lub Subagenta) reprezentującego interesy wszystkich uczestników omawianego systemu zarządzania płynnością finansową, a nie bezpośrednio rachunki uczestników systemu, którzy osiągnęli nadwyżki finansowe. Również uczestnik systemu zarządzania płynnością, który będzie otrzymywał dane środki finansowe w przypadku uzyskania ujemnego salda, nie będzie wiedział, od jakiego podmiotu środki te będą de facto pochodzić, mimo iż przelew środków nastąpi za pośrednictwem konta Wnioskodawcy działającego jako Subagent.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, pomimo że transakcje typu cash pooling zawierają elementy finansowania jednych podmiotów przez inne, to brak jest podstaw do zakwalifikowania tych transakcji jako umów pożyczek, a tym samym objęcie ich obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że niezależnie od faktu wyłączenia przez ustawodawcę umów typu cash pooling z katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych, usługi polegające na zarządzaniu płynnością finansową Wnioskodawcy uczestniczącego w strukturze cash poolingu można zakwalifikować do usług finansowych. W konsekwencji, w przypadku umowy o zarządzanie płynnością finansową typu cash pooling zastosowanie znajdzie art. 2 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazujący, że czynności cywilnoprawne wchodzące w zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, lecz zwolnione z tego opodatkowania (z wyjątkami, które jednak nie dotyczą omawianej sprawy) nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska powołuje postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 28 lutego 2006 r. (sygn.: 1472/SPC/436-50/05/AW) oraz z dnia 6 lipca 2004 r. (sygn.: US72/SPC/436/16/2004).

Wnioskodawca informuje również, że jedna ze spółek powiązanych, działająca uprzednio jako subagent uzyskała interpretację wiążącą wskazującą na brak opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy cash poolingu (interpretacja indywidualna wydana w dniu 27 października 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej Bydgoszcz, o sygn. ITPB2/436-146/10/IL), oraz że sam Wnioskodawca, występując jednakże wówczas jako przyszły uczestnik cash poolingu (a nie Subagent) również uzyskał interpretację potwierdzającą brak opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (interpretacja indywidualna wydana w dniu 4 marca 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy sygn. ITPB2/436-219/12/TJ).

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, umowa o zarządzanie płynnością, jako niewymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega temu podatkowi. Ponadto, umowa o zarządzanie płynnością finansową typu cash pooling, nie może być utożsamiana z żadną umową nazwaną, w szczególności pożyczką w znaczeniu Kodeksu cywilnego i w konsekwencji nie może być opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Uzupełniająco, brak możliwości opodatkowania tym podatkiem umowy cash pooling jest konsekwencją faktu, że jej wykonywanie wiąże się z czynnościami pośrednictwa finansowego, które jako zwolnione od podatku od towarów i usług ustawowo wyłączone są z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają

1. następujące czynności cywilnoprawne:



1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
   
2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
   
3. (uchylona),
   
4. umowy darowizny ? w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
   
5. umowy dożywocia,
   
6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności ? w części dotyczącej spłat lub dopłat,
   
7. (uchylona),
   
8. ustanowienie hipoteki,
   
9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
   
10. umowy depozytu nieprawidłowego,
    
11. umowy spółki;
    




2. zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
   
3. orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Zawarty w zacytowanym przepisie katalog czynności podlegających opodatkowaniu jest katalogiem zamkniętym co oznacza, że tylko czynności enumeratywnie w nim wskazane mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Pamiętać przy tym należy, że o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza przystąpić w charakterze Subagenta do w pełni zautomatyzowanego systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową oferowanego w ramach grupy kapitałowej, do której należy, a zorganizowanego przez spółkę z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Z powyższego systemu zarządzania płynnością finansową korzystają już inne polskie spółki z grupy kapitałowej. Konstrukcja struktury, do jakiej ma przystąpić Wnioskodawca, ma przyjąć formę zero-balancing cash poolingu, która polega na fizycznym transferze środków pomiędzy rachunkami uczestników, subrachunkiem głównym grupy i rachunkiem głównym grupy. W jego ramach, na etapach funkcjonowania ? których dotyczy przedstawione we wniosku zapytanie ? środki znajdujące się na rachunkach uczestników prowadzonych przez bank w Wielkiej Brytanii będą zerowane, to znaczy: jeżeli brytyjski rachunek uczestnika wykazuje saldo ujemne, wówczas odpowiednie środki zostaną przelane z rachunku Subagenta ? Wnioskodawcy. Jeżeli uczestnik będzie na swoim zagranicznym rachunku wykazywać saldo dodatnie, środki te będą transferowane na rachunek Subagenta tj. Wnioskodawcy. W konsekwencji nastąpi ?wyzerowanie? kont uczestników na poziomie rachunków prowadzonych przez bank w Wielkiej Brytanii. Z uwagi na fakt, że środki będą przelewane pomiędzy uczestnikami a Wnioskodawcą działającym jako Subagent, powstaną wzajemne zobowiązania lub należności pomiędzy uczestnikami a Subagentem ? Wnioskodawcą. Uczestnicy, którzy wykażą saldo ujemne zostaną obciążone odsetkami płatnymi na rzecz Wnioskodawcy ? Subagenta. Uczestnikom, którzy wykazali saldo dodatnie, Wnioskodawca ? Subagent będzie płacić odsetki.

Po ?wyzerowaniu? brytyjskich kont spółek uczestniczących w systemie nastąpi transfer środków pomiędzy Wnioskodawcą jako Subagentem a Agentem, tzn. jeżeli Wnioskodawca jako Subagent wykazuje saldo dodatnie, środki zostaną przetransferowane na rachunek Agenta, za co Wnioskodawca jako Subagent otrzyma odsetki od tych środków. Jeżeli natomiast Wnioskodawca jako Subagent wykaże saldo ujemne, w celu wyzerowania salda ujemnego zostaną przelane środki z rachunku Agenta, za co Wnioskodawca jako Subagent zostanie obciążony odsetkami przez Agenta. Z uwagi na fakt, że środki będą przelewane pomiędzy Wnioskodawcą jako Subagentem a Agentem, powstaną wzajemne zobowiązania lub należności pomiędzy tymi podmiotami. Tylko Wnioskodawca jako Subagent będzie dokonywał transferu środków na rzecz Agenta.

W związku z powyższym wyjaśnić należy, że przedstawiona we wniosku konstrukcja systemu zarządzania płynnością finansową na etapie pomiędzy Wnioskodawcą jako Subagentem, a Agentem i pozostałymi uczestnikami systemu, jako sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników, niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że prezentowana konstrukcja zarządzania płynnością wyczerpuje wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki, określone w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), zgodnie z którym przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Z tytułu uczestnictwa w opisanych we wniosku transakcjach dla wszystkich podmiotów biorących w nich udział powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki. W przedmiotowej sytuacji brak jest bowiem zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash-poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i na rzecz którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot. Z treści wniosku wynika bowiem, że Wnioskodawca ? jako Subagent ? działa jedynie jako swego rodzaju pośrednik pomiędzy uczestnikami systemu oraz Agentem, celem działalności którego jest ?zerowanie? zagranicznych kont spółek ? uczestników systemu.

Wobec powyższego stwierdzić więc należy, że czynności wykonywane w ramach systemu zarządzania płynnością w relacji Wnioskodawca jako Subagent ? uczestnicy systemu oraz Agent nie należą do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Ze względu na powyższe bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie w omawianej sprawie wyłączenia z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W kwestii powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń Sądów Administracyjnych oraz rozstrzygnięć organów podatkowych stwierdzić należy, że stanowiska te dotyczą indywidualnych spraw i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń