Dotyczy możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2011 r. (data wpływu 18 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2011 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Centrum jest samorządową instytucją kultury, osobą prawną. Zgodnie ze statutem realizuje zadania w zakresie upowszechniania kultury oraz organizowania i prowadzenia współpracy kulturalnej w kraju i zagranicą. W szczególności organizuje różnego rodzaju imprezy kulturalne: koncerty, spektakle, plenery, turnieje, wernisaże, wystawy, imprezy na zlecenie (np. Mikołajki), współorganizuje święta ogólnonarodowe oraz uroczystości ogólnomiejskie. Prowadzi zajęcia edukacyjne dla różnych grup wiekowych. Realizując cele statutowe dokonuje zakupu artykułów spożywczych, napojów (także alkoholowych), kwiatów, usług gastronomicznych i hotelowych (noclegi) dla uczestników (przede wszystkim wykonawców) organizowanych imprez oraz do dalszej odsprzedaży w bufecie (środki z tej sprzedaży przeznaczane są na cele statutowe instytucji). Wydatki te są ponoszone, aby stworzyć warunki do osiągnięcia celów statutowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ww. wydatki należy zaliczyć do kosztów reprezentacji, czy można je potraktować jako koszty uzyskania przychodu zwolnione z podatku dochodowego, jako pozostające w bezpośrednim związku z działalnością statutową...

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie te wydatki nie stanowią w tym wypadku kosztów reprezentacji, ponieważ w warunkach kulturowych są one zwyczajowo przyjęte i nie można takiej działalności przypisać cech reprezentacji. Są one natomiast kosztami działalności statutowej i jako takie są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury, działającą na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 13, poz. 123 ze zm.).

Stosownie do art. 9 ust. 1 ? 2 tej ustawy, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym. Prowadzenie działalności kulturalnej jest zadaniem własnym jednostek samorządu terytorialnego o charakterze obowiązkowym. Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1 tej ustawy, instytucje kultury uzyskują osobowość prawną i mogą rozpocząć działalność z chwilą wpisu do rejestru prowadzonego przez organizatora.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury, posiadającą osobowość prawną (czyli jest osobą prawną), również jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i mają do niego zastosowanie przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest ? co do zasady ? dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dochód ten stanowi osiągnięta w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 2).

Co do zasady Jednostka jako podmiot, którego podstawową, statutową działalnością jest działalność kulturalna, korzysta ze zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy. Zgodnie z powyższym przepisem wolne od podatku są dochody podatników, których celem statutowym jest m.in. działalność kulturalna - w części przeznaczonej na ten cel.

W przypadku podatników, którzy uzyskują dochody zwolnione od podatku dochodowego w związku z prowadzeniem określonej działalności statutowej, wszelkie ponoszone wydatki w pierwszej kolejności powinny być analizowane pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Następnie wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów należy analizować pod kątem możliwości zaliczenia ich do wydatków przeznaczonych na działalność statutową. Jeżeli wydatek wiąże się bezpośrednio z realizacją celów statutowych, które stanowią pozytywną przesłankę zwolnienia, to równowartość dochodu odpowiadająca temu wydatkowi będzie wolna od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Kosztami uzyskania przychodów są ? zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ? koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów ? dla celów podatku dochodowego ? składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

• konieczność faktycznego, co do zasady, poniesienia wydatku,

• poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie ? zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami ? pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy. Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Natomiast stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Z uwagi na fakt, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia ?reprezentacji? należy ? zgodnie z zasadami wykładni językowej przepisów prawa ? odnieść się do definicji słownikowej tego pojęcia. Według Słowniku Języka Polskiego PWN pojęcie reprezentacja to ?okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną?.

Przenosząc definicję słownikową na grunt ustaw podatkowych, zgodnie z przyjętym od lat poglądem doktryny prawa podatkowego, za reprezentację uznaje się ?występowanie w imieniu podatnika (firmy), wiążące się z okazałością i wytwornością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Reprezentacja to przede wszystkim działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów (Brzeziński B., Kalinowski M., Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 1997, str. 159)?.

W odniesieniu do działalności gospodarczej, reprezentacja jest rozumiana jako działania, które polegają na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi i które mają na celu kształtowanie oraz utrwalanie korzystnego, pozytywnego wizerunku firmy poprzez, np. sposób podejmowania kontrahentów, poczęstunek, wręczanie upominków. Z powyższego wynika, że o reprezentacji można mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

• stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i

• stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

W kwestii dotyczącej wydatków z tytułu zakupionych w restauracji lub innym lokalu gastronomicznym posiłków dla kontrahentów, partnerów handlowych danego podmiotu gospodarczego ? co do zasady - mamy do czynienia z pierwszym z tych wyznaczników, gdyż trudno wykazać inny niż reprezentacja cel poniesienia tych wydatków. W kontekście zdefiniowanego bowiem powyżej pojęcia ?reprezentacja? oraz z analizy przytoczonego art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy, jednoznacznie wynika, iż ponoszone wydatki na organizowanie spotkań z kontrahentami - na zakup usług gastronomicznych poza siedzibą firmy, np. w restauracji, bezsprzecznie wiążą się z tworzeniem i utrwalaniem pozytywnego wizerunku firmy, w ramach działań polegających na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, które związane są z utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, a zatem nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów. Ich charakter bezsprzecznie świadczy o kreowaniu pozytywnego wizerunku firmy, czyli kształtowaniu lepszego postrzegania danego podmiotu na zewnątrz.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy zauważyć, że podstawowym problemem w przedmiotowej sprawie jest rozstrzygnięcie, czy przedmiotowe wydatki dotyczące zakupu artykułów spożywczych, napojów (także alkoholowych), kwiatów, usług gastronomicznych i hotelowych (noclegi) dla uczestników (przede wszystkim wykonawców) organizowanych różnego rodzaju imprez kulturalnych, jak : koncertów, spektakli, plenerów, turniejów, wernisaży, wystaw, imprez na zlecenie (np. Mikołajki), świąt ogólnonarodowych oraz uroczystości ogólnomiejskich, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W tym kontekście podnieść należy, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę (samorządową instytucję kultury wpisaną do rejestru instytucji kultury, której zgodnie z ustanowionym statutem, głównym zadaniem jest upowszechnianie kultury oraz organizowanie i prowadzenie współpracy kulturalnej w kraju i zagranicą) na nabycie - zwyczajowo przyjętych, produktów spożywczych, napojów (także alkoholowych), kwiatów, usług gastronomicznych i hotelowych, w celu organizacji tych imprez nie mających charakteru handlowego, nie noszą jednoznacznych znamion reprezentacji.

Co istotne, w tym przypadku koszty te nie dotyczą oficjalnych kontaktów biznesowych utrzymywanych przez Wnioskodawcę - nie polegają na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, nie mają celu stworzenia i utrwalenia jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), czy potencjalnymi klientami.

W opinii tutejszego organu, w przypadku przedmiotowych wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę, działania te należą do zwyczajów towarzyszących tego typu zdarzeniom kulturalnym. Organizowanie wernisaży, koncertów czy spektakli w naszych warunkach kulturowych jest zwyczajowo przyjęte i w opinii tutejszego organu nie można takiej działalności przypisać cech reprezentacji, o jakiej mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zatem w ww. stanie faktycznym przepis ten nie będzie miał zastosowania.

Reasumując, poniesienie ww. wydatków nie jest działaniem nakierowanym na kontakty oficjalne i handlowe z innymi podmiotami gospodarczymi, a wynika z przyjętych w tego typu działalnościach zwyczajów i uwarunkowań organizacyjnych występujących w tego typu zdarzeniach kulturalnych.

W związku z powyższym przedstawione we wniosku wydatki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że nie noszą cech okazałości i wystawności wykraczającej poza przyjęte powszechnie zwyczaje.

Należy przy tym podkreślić, iż ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku bo to on wywodzi ze zdarzenia skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego. Podatnik musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności i pozostający w związku z przychodem oraz nie został on pokryty przychodem wolnym od podatku.

Na marginesie sprawy tut. organ zauważa, że ocena podatkowa poszczególnych kosztów ponoszonych na organizowanie przedmiotowych imprez, w każdym przypadku winna być dokonywana indywidualnie i całościowo. W celu wykazania związku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 tej ustawy podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Ponadto, na tle wymienionych we wniosku ogólnie rodzajów wydatków, bez badania ich charakteru w świetle weryfikacji zgromadzonych przez Jednostkę konkretnych dowodów ? nie można przesądzić, że wydatki te są racjonalnie uzasadnione. Samo ogólne przedstawienie wydatków nie wystarcza, aby można je było uznać za koszty uzyskania przychodów bez analizy ich związków z przychodem. Należy przy tym podnieść, że tego rodzaju kwestie nie są przedmiotem postępowania w trybie art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż to postępowanie opiera się na przyjęciu stanu faktycznego bądź opisu zdarzenia przyszłego opisanego przez podatnika ? a nie na weryfikacji, czy taki stan faktyczny ma miejsce w rzeczywistości, tj. czy w tym konkretnym przypadku Wnioskodawca poprzez posiadane konkretne dowody udowodnił, że szczegółowe pozycje i kwoty kosztów są kosztem uzyskania przychodów, gdyż jest to właściwość postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.