W zakresie skutków podatkowych przeszacowania wartości gruntu w spółdzielni mieszkaniowej na tle (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2011 r. (data wpływu 26 kwietnia 2011 r.) uzupełnionym na formularzu ORD-IN z dnia 8 czerwca 2011 r. (data wpływu 13 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przeszacowania wartości gruntu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2011 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przeszacowania wartości gruntu.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z dnia 8 czerwca 2011 r., przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2001 roku Urząd Miejski zaproponował Spółdzielni Mieszkaniowej zamianę dwóch działek, t.j.: działki (nr geodezyjny 255/09) o powierzchni 426 m² zabudowanej drogą dojazdową i działki (nr geodezyjny) 255/10) o powierzchni 3421 m² zabudowanej budynkiem kotłowni oraz wiatą, będących w wieczystym użytkowaniu Wnioskodawcy, na niezabudowaną działkę (nr geodezyjny 271) o powierzchni 1614 m,sup>2, która była własnością gminy i w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona była pod budownictwo mieszkaniowe ? wielorodzinne z usługami. Zamiana działek miała nastąpić z uwagi na konieczność uregulowania stanu własnościowego terenu pod kotłownią oraz wiaty. Przedmiotowej zamiany działek Spółdzielnia dokonała w dniu 28 grudnia 2001 roku. W 2001 roku wartość działki o powierzchni 426 m² oraz 3421 m² była wyceniona przez biegłego rzeczoznawcę na łączną kwotę 56.600 zł. Wartość działki o powierzchni 1614 m² została również wyceniona na kwotę 56 600 zł.

W 2010 roku na otrzymanej od gminy działce Spółdzielnia wybudowała budynek mieszkalny wielorodzinny z usługami na parterze, który w 100% stanowi zasób Spółdzielni (79,21% stanowią lokale mieszkalne, 20,79% stanowią lokale użytkowe). Koszty budowy lokali mieszkalnych i użytkowych zostały w całości sfinansowane przez członków Spółdzielni. Obecnie Wnioskodawca ustanawia na rzecz członków prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego i użytkowego wraz z ułamkowym udziałem we współwłasności w gruncie. W tym samym czasie Wnioskodawca zlecił rzeczoznawcy wycenę działki otrzymanej od gminy (nr geodezyjny 271), której zaktualizowana wartość wyniosła 235.160 zł i została wkalkulowana w koszty budowy lokali mieszkalnych i użytkowych. Różnicę ? dochód (235.160 zł ? 56.600 zł = 178.560 zł) z wyceny działki o nr geodezyjnym 271 Wnioskodawca przeznaczył na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy uzyskany przez Spółdzielnię dochód w kwocie 178.560 zł powstały w wyniku przyjęcia do rozliczeń inwestycji rynkowej wartości działki nr 271 ustalonej na podstawie sporządzonej wyceny przez biegłego rzeczoznawcę, będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Spółdzielnia stoi na stanowisku, że dochód w kwocie 178.560 zł powstały w wyniku przyjęcia do rozliczeń inwestycji rynkowej wartości działki nr 271 ustalonej na podstawie sporządzonej wyceny przez biegłego rzeczoznawcę, będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ dochód z tego tytułu został w całości przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż w dniu 28 grudnia 2001 roku Spółdzielnia otrzymała od gminy niezabudowaną działkę (nr geodezyjny 271) o powierzchni 1614 m², która wyceniona została przez rzeczoznawcę na kwotę 56 600 zł, w zamian za przekazane gminie działki (nr geodezyjny 255/09) o powierzchni 426 m² zabudowanej drogą dojazdową i działki (nr geodezyjny 255/10) o powierzchni 3421 m² zabudowanej budynkiem kotłowni oraz wiatą, będących w wieczystym użytkowaniu Wnioskodawcy, łącznie wycenionych również na kwotę 56 600 zł. W 2010 roku na otrzymanej od gminy działce Spółdzielnia wybudowała budynek mieszkalny wielorodzinny z usługami na parterze, który w 100% stanowi zasób Spółdzielni. W tym samym czasie Wnioskodawca zlecił rzeczoznawcy ponowną wycenę działki otrzymanej od gminy, której zaktualizowana wartość wyniosła 235.160 zł, a więc wzrosła o kwotę 178.560 zł.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1),
2. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie (art. 12 ust. 1 pkt 2),
3. wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:

1. zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
2. środków na rachunkach bankowych - w bankach (art. 12 ust. 1 pkt 3).

Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Ustawodawca przewidział jednocześnie wyjątki od ww. reguły. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przepis ten pozwala ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, t.j. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń. Możliwość ta dotyczy jednak wyłącznie przychodów związanych z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej.

Drugi z elementów uwzględnianych przy ustalaniu dochodu ? koszty uzyskania przychodów zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, wynosi 19% podstawy opodatkowania, t.j. dochodu ustalonego zgodnie z art. 7 albo art. 7a ust. 1, po dokonaniu przysługujących podatnikowi odliczeń. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (art. 7 ust. 2 powołanej ustawy).

Obowiązujący od dnia 1 stycznia 2007 r. przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi ? w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stosownie do wyżej cytowanego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ? Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 roku ? zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody spółdzielni mieszkaniowych, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

• gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz
• innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Rozważając skutki podatkowe opisanego stanu faktycznego w kontekście art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych, należy wskazać, że wycena wartości rynkowej składników majątku podatnika nie została bezpośrednio wymieniona w powołanym przepisie jako zdarzenie skutkujące powstaniem przychodu. W szczególności, czynność ta nie skutkuje otrzymaniem pieniędzy, środków pieniężnych ani nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych rzeczy, praw lub świadczeń. Nie ma także charakteru umorzenia lub przedawnienia zobowiązań. Nie mieści się tym samym w zakresie stosowania art. 12 ust. 1-3 omawianej ustawy.

Jednocześnie, dokonanie wyceny (przeszacowania) wartości gruntu nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego przez Wnioskodawcę, ze zmianą jego stanu posiadania. Spółdzielnia pozostaje właścicielem tych samych składników majątkowych. Wycena wartości rynkowej gruntu nie stanowi bowiem jakiejkolwiek formy realizacji zysków z tytułu wzrostu tej wartości. Wobec powyższego, nie można stwierdzić, że skutkiem podatkowym analizowanej sytuacji jest uzyskanie przychodu przez Wnioskodawcę.

Reasumując, opisane przeszacowanie (wycena) wartości otrzymanej od gminy działki nie powoduje powstania przychodu po stronie Spółdzielni Mieszkaniowej. Tym samym, analizowana sytuacja nie wiąże się z uzyskaniem przez Wnioskodawcę dochodu, tworzącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji stanowisko Spółdzielni, w świetle którego dochód w kwocie 178.560 zł powstały w wyniku przeszacowania wartości rynkowej działki nr 271 przez biegłego rzeczoznawcę, będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznać należy za nieprawidłowe.

Skoro bowiem przeszacowanie (wycena) wartości otrzymanej od gminy działki nie powoduje powstania przychodu po stronie Spółdzielni, tym samym nie może generować dochodu, który mógłby korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.