Czy nabycie przez Spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia, za wynagrodzeniem ustalonym przez (...)

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych dla Spółki związanych z nabyciem udziałów własnych celem ich umorzenia za wynagrodzeniem. Wynagrodzenie to będzie niższe niż wartość nominalna udziałów nabywanych w celu umorzenia.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność hotelarska oraz gastronomiczna.

Spółka zamierza nabyć ze środków własnych oraz na własną rzecz udziały we własnej Spółce, w celu ich umorzenia.

Wspólnikiem zbywającym swoje udziały na rzecz Spółki w celu umorzenia będzie Skarb Państwa (Wspólnik).

Umorzenie udziałów będzie umorzeniem dobrowolnym i zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. ? Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm.).

Stosownie do art. 199 § 1 Kodeksu udziały zostaną zatem umorzone za zgodą Wspólnika w drodze nabycia udziałów przez Spółkę. Zgodnie natomiast z art. 199 § 2 tej ustawy, w sprawie umorzenia udziałów zostanie podjęta uchwała Zgromadzenia Wspólników. Uchwała ta będzie określać między innymi wysokość wynagrodzenia przysługującego Wspólnikowi za umorzone udziały. Wynagrodzenie to będzie niższe niż wartość nominalna udziałów nabywanych w celu umorzenia.

W związku z powyższym Spółka powzięła wątpliwość, czy wystąpienie różnicy pomiędzy wartością nominalną sprzedawanych udziałów a ceną nabycia (wynagrodzeniem wypłaconym Wspólnikowi) spowoduje powstanie po stronie Spółki przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nabycie przez Spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia, za wynagrodzeniem ustalonym przez wspólników poniżej wartości nominalnej umarzanych udziałów, spowoduje po stronie Spółki powstanie jakiegokolwiek przychodu/dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z nabyciem przez niego udziałów celem ich umorzenia za wynagrodzeniem, które jest niższe od nominalnej wartości umarzanych udziałów, po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Nabycie udziałów w celu umorzenia na warunkach opisanych powyżej, będzie więc całkowicie neutralne podatkowo dla Spółki.

W przypadku wymienionego w art. 199 ust. 1 Kodeksu spółek handlowych dobrowolnego zbycia udziałów przez wspólnika na rzecz Spółki w celu ich umorzenia, wspólnicy spółki mogą dowolnie ustalić wysokość wynagrodzenia. Co więcej, umorzenie dobrowolne udziałów może nastąpić nawet bez wynagrodzenia (art. 199 § 3 Kodeksu).

Kodeks spółek handlowych przewiduje ograniczenia w zakresie ustalania wynagrodzenia jedynie w odniesieniu do umorzenia przymusowego. Z art. 199 § 2 ww. Kodeksu wynika, że wynagrodzenie, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udziały aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników.

Zgodnie z art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący osiągniętą w roku podatkowym nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia przychodu, ale wymienia przykładowe źródła przychodów (art. 12 tej ustawy). Nie ma wśród nich czynności polegającej na nabyciu własnych udziałów Spółki celem ich umorzenia.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie albo częściowo odpłatnie rzeczy lub praw. Jednakże przychód po stronie podatnika powstaje tylko wówczas, gdy uzyskuje on przysporzenie o charakterze majątkowym, które trwale, definitywnie powiększają majątek podatnik (w tym wypadku Spółki).

Zdaniem Spółki, nabycie udziałów własnych celem ich umorzenia nie powinno być rozpatrywane w kategoriach nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa powyżej. Udziały własne nabywane przez Spółkę w celu umorzenia nie przedstawiają bowiem dla Spółki żadnej wartości majątkowej. W szczególności należy zauważyć, że udziały własne nie dają Spółce prawa do pobrania dywidendy, ani nie mają wartości zbywczej, w świetle zakazu zbycia, wynikającego z postanowień Kodeksu spółek handlowych. Udziały są nabywane przez Spółkę w z góry określonym celu, którym jest ich unicestwienie poprzez umorzenie.

Podsumowując, zdaniem Spółki w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym Spółka nie uzyskuje realnego przysporzenia. W wyniku nabycia udziałów od Skarbu Państwa poniżej ich wartości nominalnej, majątek Spółki nie wzrośnie (Spółka będzie zobowiązana do umorzenia tych udziałów), tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, iż mamy w tej sytuacji do czynienia z powstaniem przychodu po stronie Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umarzanie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi odrębną instytucję prawa prywatnego. Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów.

Umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zostało uregulowane przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 199 § 1 tej ustawy, udział w takiej spółce może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy jej umowa tak stanowi. Umorzenie udziału może nastąpić za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe), przy czym przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (art. 199 § 2 tej ustawy). Stosownie do § 3 omawianego artykułu, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może także nastąpić bez wynagrodzenia. Zgodnie z art. 199 § 7 Kodeksu spółek handlowych, w razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie to następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga natomiast obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 6 ww. ustawy).

Jak wynika z treści powołanych przepisów, podstawą dla dokonania dobrowolnego umorzenia udziałów przez spółkę jest ich nabycie od udziałowców. Kwestia ustalenia wynagrodzenia dla wspólnika za zbywane w celu umorzenia udziały pozostawiona została przy tym swobodzie stron.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza nabyć, celem umorzenia (umorzenie dobrowolne), udziały od swojego wspólnika za wynagrodzeniem niższym niż nominalna wartość udziałów nabywanych w celu umorzenia.

Na gruncie przedstawionej sprawy Wnioskodawca rozważa, czy dokonanie opisanej czynności będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych

(t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), a tym samym rodzić związane z tym obowiązki w podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy zatem wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie

z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (art. 12 ust. 1 pkt 1 - 3 powołanej ustawy). Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Nabycie udziałów własnych w celu ich umorzenia nie zostało bezpośrednio wymienione w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym w art. 12 tej ustawy, jako zdarzenie skutkujące albo nieskutkujące powstaniem przychodu. Jednocześnie, dokonanie tej czynności nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego przez Wnioskodawcę, z otrzymaniem przez niego realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Istotą tej operacji jest doprowadzenie do zmian w strukturze kapitału zakładowego Spółki. Wobec powyższego, nie można stwierdzić, że skutkiem podatkowym analizowanej sytuacji jest uzyskanie przychodu przez Wnioskodawcę.

W szczególności, opisana przez Wnioskodawcę sytuacja nie ma charakteru umorzenia zobowiązania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na mocy tego przepisu, do przychodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, zalicza się w m.in. wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Umorzeniem w rozumieniu powołanego unormowania jest rezygnacja wierzyciela z przysługujących mu od podatnika świadczeń, tj. zwolnienie podatnika z długu. Okoliczność taka nie zachodzi w analizowanym przypadku.

Ponadto, w analizowanym opisie zdarzenia przyszłego nie została spełniona żadna z przesłanek zawartych w art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym przychodem jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (...). W związku z powyższym, nie można również mówić, że doszło do otrzymania świadczenia nieodpłatnego.

Podsumowując, opisane w zdarzeniu przyszłym, umorzenie udziałów za wynagrodzeniem niższym niż ich wartość nominalna ? mające charakter umorzenia dobrowolnego ? nie będzie skutkować rozpoznaniem po stronie Wnioskodawcy, jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

A zatem, stanowisko Spółki wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego należy uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.