W związku z przedstawionym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym Spółka prosi o potwierdzenie, (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2011 r. (data wpływu 18 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku podwyższeniem kapitału zakładowego ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2010 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku podwyższeniem kapitału zakładowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka realizuje inwestycję polegającą na budowie, a w przyszłości eksploatacji terminalu do odbioru i regazyfikacji skroplonego gazu ziemnego (dalej: Terminal). Spółka została utworzona w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na czas nieokreślony na podstawie Aktu Założycielskiego z dnia 17 kwietnia 2007 r. Uchwała w sprawie przekształcenia Spółki w spółkę akcyjną została podjęta przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników w dniu 30 listopada 2009 r.

W celu pozyskania dla Spółki środków finansowych koniecznych do realizacji inwestycji w przeszłości kilkukrotnie dokonywano podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Operacje te wiązały się z poniesieniem przez Spółkę szeregu wydatków, w tym m.in. kosztów podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC), kosztów opłat notarialnych i sądowych, kosztów obsługi prawnej w tym zakresie, etc.

W najbliższym czasie planowane jest przeprowadzenie kolejnych operacji związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki. Podobnie jak w przeszłości, operacje te będą miały na celu przede wszystkim dofinansowanie Spółki, a środki finansowe uzyskane z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego będą przeznaczane na dalszą realizację inwestycji prowadzonej przez Spółkę. Również i w tym przypadku, operacja podwyższenia kapitału zakładowego będzie się wiązała z koniecznością poniesienia przez Spółkę odpowiednich wydatków.

Wnioskodawca podkreśla, iż dofinansowanie uzyskane na skutek podwyższenia kapitału zakładowego umożliwia i zabezpiecza terminowe ukończenie budowy Terminalu, którego eksploatacja będzie w przyszłości stanowiła podstawową działalność operacyjną Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym Spółka prosi o potwierdzenie, iż wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego, w tym w szczególności: podatku od czynności cywilnoprawnych, opłaty notarialne i sądowe, kosztów obsługi prawnej w tym zakresie mogą zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów...

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie przedstawionego stanu faktycznego. Zagadnienie w zakresie zdarzenia przyszłego będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki wszystkie poniesione przez nią wydatki związane z dokonanym podwyższeniem kapitału zakładowego mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki te są bowiem ponoszone w celu pozyskania przez spółkę środków pieniężnych pozwalających na realizację i ukończenie Terminalu, który po zakończeniu budowy będzie źródłem przychodów Spółki. Wskazane koszty poniesione zostały co prawda w celu pozyskania kapitału, a tym samym w celu pozyskania finansowania inwestycji prowadzonej przez Spółkę, której zakończenie pozwoli rozpocząć prowadzenie działalności operacyjnej i osiąganie przychodów podatkowych z tego tytułu. W konsekwencji - co podkreśla Wnioskodawca - wspomniane koszty są związane z przychodami, które Spółka będzie osiągać w przyszłości z eksploatacji Terminalu. Bez ich poniesienia Spółka nie miałaby bowiem możliwości wybudowania Terminalu, którego eksploatacja stanowić będzie w przyszłości podstawową działalność operacyjną Spółki, przynosząc jej przychody podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Stosownie natomiast do art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Definicja kosztów uzyskania przychodów przytoczona powyżej ma charakter ogólny, więc każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego prawidłowej kwalifikacji podatkowej.

Z literalnego brzmienia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz praktyki organów podatkowych i sądów administracyjnych wynika, iż dla celów zaliczenia danego kosztu do kosztów uzyskania przychodów muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki: (i) koszt musi być rzeczywiście poniesiony przez podatnika, (ii) koszt musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, (iii) koszt nie może znajdować się w katalogu wydatków, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, (iv) poniesienie kosztu musi zostać właściwie udokumentowane.

W opinii Spółki, wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego spełniają wszystkie wymienione wyżej przesłanki. Koszty te zostały bowiem pokryte z zasobów majątkowych Spółki, pośrednio wpływają na wielkość osiągniętych przychodów, ich poniesienie zostało we właściwy sposób udokumentowane i nie należą do katalogu wydatków wyłączonych ustawowo z kosztów podatkowych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest przede wszystkim od powiązania danego wydatku z działalnością podatnika. Konieczne jest zatem istnienie określonego związku przyczynowego pomiędzy czynionymi wydatkami a perspektywą uzyskania przychodów, ewentualnie nie dopuszczeniem do utraty źródła przychodów.

Spółka wskazuje na uchwałę Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 18 czerwca 2007 r. o sygn. akt II FPS 8/06, zgodnie z którą ?Ustawodawca nieprzypadkowo posłużył się pojęciem 'przychodów' a nie 'przychodu'. Liczba mnoga, w której użyto tego słowa wskazuje, że aby jakiś wydatek uznać za koszt w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, nie trzeba wykazywać zależności miedzy nim a powstaniem lub powiększeniem konkretnego /podkr. Sądu/, poddającego się kwantyfikacji /mierzalnego/ przychodu. (...). W literaturze podnosi się zarazem, że ponoszenie określonych wydatków w celu osiągnięcia przychodów nie przesądza automatycznie o wystąpieniu w każdej sytuacji związanego z nimi, ujmowanego w sposób konkretny, przychodu. Może się bowiem, zdarzyć, że mimo uzasadnionych ekonomicznie, uwzględniających zasady logiki, działań, nie dojdzie do powstania lub zwiększenia przychodu(...). Istotne jest natomiast to, że kosztami będą wydatki poniesione z zamiarem zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby przynosiło ono przychody także w przyszłości.'.

W każdym przypadku zatem należy zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a powstaniem przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą więc wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i takie, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. Tak, więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków - po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz może mieć wpływ na wielkość osiągniętego dochodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

W świetle powyższego Spółka zwraca uwagę na fakt, że podwyższenie kapitału zakładowego przyczynia się do powiększenia wartości środków finansowych, jakimi podatnik może dysponować w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej skierowanej na osiąganie przychodów podlegających opodatkowaniu. Podniesienie kapitału zakładowego jest racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia i dodatkowo wpływa na zwiększenie zaufania do podmiotu gospodarczego.

W orzecznictwie zarówno polskich sądów administracyjnych (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 2009 r. sygn. akt I FSK 4/08), jak również w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (wyrok w sprawie C 465/03 Kretztechnik AG), za niewątpliwe uznaje się, że emisja akcji jest jednym z podstawowych sposobów pozyskiwania kapitału przez spółkę, z korzyścią dla jej ogólnie pojętej działalności gospodarczej i że poniesione koszty świadczeń uzyskanych w ramach tej czynności, stanowią część kosztów ogólnych. W przypadku tego rodzaju wydatków należy mieć na uwadze obiektywną możliwość przyczynienia się tych wydatków do generowania przez podatnika przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Szczecinie w prawomocnym orzeczeniu z dnia 21 czerwca 2007 r. sygn. I SA/Sz 643/05, ?nie należy zapominać o ekonomicznym aspekcie jakim jest decyzja o podwyższeniu kapitału zakładowego. Wysokość kapitału zakładowego w spółce wyznacza minimalny zakres odpowiedzialności za zobowiązania spółki, ale przede wszystkim stanowi o sile ekonomicznej spółki, a także o jej zdolnościach kredytowych spółki. Nierzadko zwiększenie kapitału zakładowego spółki powoduje, że środki finansowe uzyskane z podwyższenia kapitału są w późniejszym czasie przeznaczone na inwestycje w środki trwałe, umożliwiające przykładowo zwiększenie mocy produkcyjnych spółki.'.

Zdaniem Spółki nie można mieć zatem wątpliwości, że wskazane przez nią wydatki pozostają w związku z prowadzoną działalnością oraz wpływają na osiągane przychody. Środki uzyskane w ramach podwyższenia kapitału zakładowego przeznaczane są bowiem na realizowaną działalność inwestycyjną, z której w przyszłości Spółka będzie osiągać przychody. Po wybudowaniu Terminalu, Spółka będzie prowadziła działalność polegającą na jego eksploatacji, czyli odpłatnym odbiorze i regazyfikacji skroplonego gazu ziemnego. W konsekwencji wydatki poniesione w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego pośrednio wpływają na wielkość osiąganego w przyszłości przychodu.

W tym miejscu Spółka podkreśla fakt, iż koszty związane z podwyższeniem kapitału zakładowego umożliwiające pozyskanie finansowania zarówno bieżącej, jak i przyszłej działalności gospodarczej, co do zasady nie mogą być przyporządkowane w bezpośredni sposób jakimkolwiek przychodom. Bez uzyskania środków finansowych podmiot pozbawiony jest możliwości kreowania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W przypadku Spółki, bez podniesienia kapitału zakładowego nie byłoby możliwe zakończenie przedsięwzięcia inwestycyjnego, a tym samym uzyskanie w przyszłości jakiegokolwiek przychodu z eksploatacji Terminalu. W związku z powyższym, wydatki ponoszone przez Spółkę w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych opłat notarialnych i sądowych, a także wydatki na usługi doradcze powinny być uznane za koszty o charakterze pośrednim.

Stanowisko te znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 7 marca 2006 r., sygn. I FSK 121/05 w którym stwierdzono, iż ?koszty organizacji osoby prawnej, a więc koszty poniesione przy zakładaniu spółki, a są to: opłata notarialna, opłata skarbowa, adwokacka /radcowska/, stanowią koszt bytu prawnego spółki i stanowią koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Najogólniej można stwierdzić, iż gdyby nie powstała osoba prawna, nie byłoby przychodu. Skoro wydatki poniesiono na utworzenie osoby prawnej, to pośrednio poniesiono je w celu osiągnięcia przychodu'. Podzielając powyższy pogląd oraz mając na uwadze, że wskazane przez NSA wydatki mają podobny charakter jak wydatki poniesione przez Spółkę w celu uzyskania finansowania koniecznego do powstania źródła przychodu, Spółka stoi na stanowisku, że przedmiotowe koszty stanowią koszty pośrednie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

W opinii Spółki nie można zgodzić się z prezentowanym przez część organów podatkowych stanowiskiem, zgodnie z którym skoro zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychody na podwyższenie kapitału zakładowego nie są zaliczane do przychodów, o jakich mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, to wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego nie mogą stanowić kosztów podatkowych. Istotne bowiem jest, iż podwyższenie kapitału zakładowego nie jest celem samym w sobie, lecz ma wpływ na wysokość osiąganych przez podatnika przychodów, np. emisja akcji co do zasady pozwala pozyskać środki finansowe umożliwiające sfinansowanie określonych przedsięwzięć inwestycyjnych, mających przełożenie na poziom realizowanych przychodów.

Zdaniem Spółki należy ponadto wskazać na analogię, jaka niewątpliwie istnieje pomiędzy kosztami związanymi z pozyskaniem finansowania w drodze dwóch alternatywnych metod - podwyższenia kapitału zakładowego oraz zaciągnięcia pożyczki. Regulacje z zakresu podatkowego traktowania otrzymania pożyczki oraz podwyższenia kapitału zakładowego znajdują się w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawierającym katalog środków, które nie są uznawane za przychód podatkowy. Zatem brak jest uzasadnionych podstaw do tego, aby wydatki związane z powyższymi zdarzeniami mogły być klasyfikowane odmiennie.

W odniesieniu do kosztów zaciągnięcia pożyczki, które mogą przykładowo przybierać odsetek, wydatków na obsługę prawną transakcji itp., organy podatkowe nie negują możliwości uznania ich koszty uzyskania przychodów. Jedyne ograniczenia w tej mierze dotyczą wydatków, o których mowa w art. 16 ust.1 pkt 10 lit a), pkt 11 i 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a także w przepisach normujących konsekwencje wystąpienia, tzw. niedostatecznej kapitalizacji. Sformułowanie, jakie nadał tym przepisom ustawodawca świadczy bezsprzecznie, że co do zasady wydatki dotyczące pożyczek (kredytów), powinny być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy (przy czym sama kwota pożyczki/kredytu nie stanowi przychodu podatkowego, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 tej ustawy).

Powyższy wniosek wynikający z gramatycznej wykładni przepisów, znajdujący poparcie również w podejściu organów skarbowych, stoi w jawnej sprzeczności z tezą, iż wydatki poniesione w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego z zasady nie stanowią kosztów podatkowych. Nie można bowiem uznać, iż racjonalny ustawodawca nakazuje odmienne traktowanie podobnej kategorii wydatków, nie wprowadzając wyraźnej podstawy prawnej uzasadniającej takie zróżnicowanie. Co więcej, ponieważ wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego nie zostały wskazane w art. 16 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jedynym warunkiem do uznania ich za koszty uzyskania przychodów jest spełnienie przesłanek zawartych w art. 15 ust. 1 analizowanego aktu prawnego.

Spółka zauważa, że za możliwością zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego powszechnie opowiadają się w prawomocnych wyrokach sądy administracyjne, np.:

• WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 6 maja 2008 r., sygn. I SA/Po 284/08,
• WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 7 kwietnia 2008 r., sygn. I SA/G! 44/08,
• WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 25 września 2007 r., sygn. I SA/Po 891/07,
• WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 21 czerwca 2007 r. sygn. I SA/Sz 643/05.

Powyższe potwierdzają także organy podatkowe w interpretacjach prawa podatkowego. Przykładowo, w postanowieniu z dnia 11 października 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków - Śródmieście, sygn. PB1/423-10/06/GB uznał, iż ?do kosztów związanych z funkcjonowaniem Spółki i tym samym pośrednio związanych z przychodami należą m.in. wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego. Wydatków tych nie można wprost przyporządkować do określonego przychodu, jednak są kosztami związanymi z działalnością gospodarczą i dotyczą zwiększenia źródeł finansowania działalności gospodarczej. A zatem poniesione przez Spółkę wydatki w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego takie jak opłata notarialna oraz podatek od czynności cywilnoprawnych stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.'

Za zaliczeniem wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego do kosztów uzyskania przychodów opowiadają się też przedstawiciele doktryny prawa podatkowego m.in. J. Bauta - Szostak, B. Głowacki: glosa do wyroku NSA z dnia 29 stycznia 2009 r., II FSK 1560/07, Przegląd Podatkowy 2/2010; A. Mariański: glosa do wyroku WSA w Warszawie z dnia 14 sierpnia 2007r., III SA/Wa 3917/06, Monitor Podatkowy nr 1/2008, czy K. Knapik i M. Łukasiewicz: artykuł 'Koszty pozyskania kapitału w podatku dochodowym' - Monitor Podatkowy, nr 12/2008.

Reasumując, w świetle przedstawionej we wniosku argumentacji, Spółka stoi na stanowisku, iż stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki poniesione w związku z dokonanymi podwyższeniami kapitału zakładowego stanowić będą koszt uzyskania przychodów. Pozyskane przez Spółkę dofinansowanie zostanie bowiem wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności inwestycyjnej i tym samym przyczyni się do osiągania przychodów podlegających opodatkowaniu w przyszłości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zagadnienie dotyczące podwyższenia kapitału zakładowego spółek akcyjnych zostało uregulowane w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 431 § 1 kodeksu podwyższenie kapitału zakładowego spółek akcyjnych wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Omawiana ustawa nie definiuje przy tym pojęcia przychodu, a jedynie ogranicza się do kazuistycznego wypunktowania w art. 12 ust. 1 wartości majątkowych ?w szczególności? zaliczanych do tej kategorii. W ustępie 4 powołanego artykułu zawarto natomiast zamknięty katalog przysporzeń majątkowych nieuznawanych za przychody podatkowe. Wśród nich ujęto przychody otrzymane na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela (art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Ustawodawca wyraźnie wskazał zatem, że wartości majątkowe wniesione na pokrycie kapitału zakładowego spółki kapitałowej nie stanowią jej przychodu podatkowego. Mają one odrębny charakter z uwagi na cel, któremu służą - zapewnienie zgromadzenia środków niezbędnych dla jej funkcjonowania.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z treści cytowanej definicji wynika, że dla kwalifikacji prawnej danego wydatku zasadnicze znaczenie ma cel, w jakim został on poniesiony. Podstawową przesłanką uznania go za koszt uzyskania przychodów, jest bowiem istnienie związku przyczynowego pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł ? obiektywnie oceniając ? oczekiwać takiego efektu.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). Oba rodzaje odnoszą się jednak do konkretnych przychodów w roku podatkowym.

Wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów podlegają zatem koszty wymienione w art. 16 ust. 1 oraz koszty niespełniające warunku celowości, wynikającego z treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego przez Wnioskodawcę wynika, iż Spółka w celu pozyskania środków finansowych koniecznych do realizacji inwestycji w przeszłości kilkukrotnie dokonała podwyższenia kapitału zakładowego. Operacje te wiązały się z poniesieniem przez Spółkę szeregu kosztów, w tym m.in. kosztów podatku od czynności cywilnoprawnych, kosztów opłat notarialnych i sądowych, kosztów obsługi prawnej w tym zakresie.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan prawny oraz zaistniały stan faktyczny należy stwierdzić, że przedmiotowych wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego nie można traktować jako kosztów uzyskania przychodów. Nie odnoszą się one bowiem do przychodu podatkowego. Istnieje bowiem bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy tymi wydatkami Spółki, a jej przychodem na podwyższenie kapitału zakładowego. Zgodnie natomiast z cytowanym uprzednio art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód otrzymany na to podwyższenie nie stanowi przychodu podatkowego. Oznacza to, że wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki nie spełniają zasadniczego warunku uznania ich za koszty uzyskania przychodów z art. 15 ust. 1 ? poniesienia w celu osiągnięcia przychodu podatkowego. Stanowi to element przesądzający o ich kwalifikacji prawnej.

Co prawda dalszym następstwem poniesienia tych wydatków mogą być inwestycje, które spowodują wzrost poziomu osiąganych przychodów, jednakże jest to zbyt odległy związek przyczynowy, by mówić o spełnieniu przesłanki celowości ustanowionej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tym bardziej, że wydatki te są w sposób wyraźny i bezpośredni związane z przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego.

Ponadto nie można uznać zasadności przedstawianego przez Wnioskodawcę argumentu podobieństwa kosztów podwyższenia kapitału zakładowego i kosztów zapłaty odsetek od zaciągniętego kredytu (pożyczki). Wynika to z odrębnego charakteru wymienionych przysporzeń. Wyłączenie wartości wnoszonych na kapitał zakładowy z przychodów podatkowych wiąże się ze szczególną funkcją tego kapitału. Ratio legis wyłączenia z tej kategorii pożyczek (kredytów) otrzymywanych przez podatników należy natomiast upatrywać w zwrotnym charakterze tych środków - dla pożyczkobiorcy (kredytobiorcy) pożyczka (kredyt) nie stanowi definitywnego przysporzenia majątkowego. Odsetki i prowizje stanowią koszty czasowego korzystania z cudzego kapitału dla celów prowadzonej działalności - są to zatem koszty uzyskania świadczenia z tytułu umowy kredytu (pożyczki). Co więcej, możliwość zaliczenia odsetek, stanowiących wydatki bezpośrednio związane z uzyskaniem kredytu (pożyczki) do kosztów uzyskania przychodów wynika z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Także w tym przypadku muszą być jednak spełnione ogólne warunki określone w art. 15 ust. 1 cytowanej ustawy.

Reasumując, wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego, w tym m.in. koszty podatku od czynności cywilnoprawnych, koszty notarialne i sądowe oraz koszty obsługi prawnej związanej z przedmiotową operacją nie stanowią dla Spółki kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie w odniesieniu do wskazanych przez Wnioskodawcę wyroków należy zauważyć, iż są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.