Czy sposób kwalifikowania ponoszonych wydatków związanych z podróżami służbowymi członków stowarzyszenia, (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku - data wpływu 20 lipca 2009 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi członków stowarzyszenia, członków zarządu oraz członków komisji rewizyjnej jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2009 r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi członków stowarzyszenia, członków zarządu oraz członków komisji rewizyjnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca ? jest stowarzyszeniem, którego celem jest m.in. konsolidacja polskich producentów przetwórstwa ryb i wyrażanie opinii w sprawach istotnych dla przetwórców ryb.

Wszelkie dochody uzyskiwane z działalności statutowej przeznaczane są na cele statutowe, w związku z czym korzystają ze zwolnienie na podstawie art. 17 ust. pkt 4.

W związku z realizacją celów statutowych stowarzyszenia członkowie stowarzyszenia, członkowie zarządu oraz członkowie komisji rewizyjnej odbywają wyjazdy służbowe krajowe, jak i zagraniczne.

Jednostka wskazała, że w oparciu o zmienione zapisy statutowe wydatki na podróże służbowe pokrywane są z kasy stowarzyszenia. Jeśli chodzi o zaliczenie ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów to Jednostka zalicza do nich wydatki dotyczące członków stowarzyszenia oraz członków zarządu oddelegowanych przez zarząd w sprawach związanych z działalnością stowarzyszenia.

Natomiast wydatki związane z wyjazdami członków komisji rewizyjnej dotyczące prac komisji mających na celu sprawdzenie dokumentacji księgowej przed walnym zgromadzeniem nie są uznawana za koszty uzyskania przychodów.

Z kolei wydatki dotyczące delegacji członków stowarzyszenia będących członkami komisji rewizyjnej, ale dotyczących delegacji w sprawach bieżących stowarzyszenia są zaliczane do ww. kosztów.

Wnioskodawca zaznaczył, że członkowie stowarzyszenia, członkowie zarządu oraz członkowie komisji rewizyjnej nie są pracownikami stowarzyszenia, nie są z nimi zawierane umowy cywilno-prawne na ww. wyjazdy. W związku z pełnionymi funkcjami osoby te otrzymują żadnego wynagrodzenia ? Stowarzyszenie opiera swoją działalność na pracy społecznej członków.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadała następujące pytania:

Czy przedstawiony sposób kwalifikowania ponoszonych wydatków związanych z podróżami służbowymi członków stowarzyszenia, członków zarządu oraz członków komisji rewizyjnej do kosztów uzyskania przychodów wydatków jest prawidłowy...

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zapisem w statucie, ma on prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi członków stowarzyszenia, członków zarządu oraz członków komisji rewizyjnej dotyczącymi spraw bieżących stowarzyszenia.

Natomiast wydatki na wyjazdy służbowe członków komisji rewizyjnej - związane z pracami komisji, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38a, nie są uznawane za koszty uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów ? dla celów podatku dochodowego ? składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

• konieczność faktycznego ? co do zasady ? poniesienia wydatku,
• poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Do katalogu tego należą m.in. wydatki, które nie są zaliczane do kosztów podatkowych po przekroczeniu ustawowo określonych limitów, gdy nie spełnią określonych warunków, bądź ze względu na swój charakter bezwzględnie nie stanowią kosztów podatkowych.

Art. 16 ust. 1 powołanej ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Na podstawie tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów między innymi:

• wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji (art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy),
• wydatków z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika ? w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdów dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach określonych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu (art. 16 ust. 1 pkt 51 ustaw).

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że członkowie Stowarzyszenia, członkowie zarządu oraz członkowie komisji rewizyjnej nie są pracownikami Stowarzyszenia i nie otrzymują wynagrodzenia z tytułu pełnionych funkcji, a także nie są z nimi ż zawierane umowy cywilno-prawne.

Wobec powyższego kwestie ewentualnych uprawnień do zwrotu kosztów podróży, członków stowarzyszenia osoby prawnej, członków zarządu oraz członków komisji rewizyjnej, niebędących jej pracownikami, należy rozpatrywać na tle przepisów bądź postanowień regulaminów, uchwał i statutów osoby prawnej, określających ich prawa i obowiązki, zakres oraz warunki zwrotu ww. należności.

O ile więc postanowienia regulaminów, uchwał i statutów przewidują zwrot należności z tytułu podróży osób niebędących pracownikami, pozostających w związku z realizacją zadań osoby prawnej, to powinny one również określać zakres bądź warunki realizacji tych należności.

Mogą one zatem postanawiać o wypłacie kosztów podróży służbowych na warunkach podobnych, jakie mają zastosowanie do podróży służbowych pracowników zatrudnionych w jednostkach państwowej lub samorządowej sfery budżetowej, określonych w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy na podstawie art. 775 § 2 Kodeksu Pracy (tj. na podstawie rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.), a także rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 ze zm.) bądź ograniczyć zakres należności do zwrotu, np. udokumentowanych kosztów przejazdu i ewentualnie noclegu według faktycznie poniesionych kosztów.

W sytuacji, gdy postanowienia regulaminów, uchwał lub statutów przewidują zwrot należności z tytułu podróży członków stowarzyszenia, członków zarządu, niebędących pracownikami przedsiębiorcy, pozostających w związku z reprezentacją, realizacją zadań Stowarzyszenia, zwrot wydatków stanowi ? co do zasady - koszt uzyskania przychodu osoby prawnej.

Do wydatków ponoszonych na rzecz członków Stowarzyszenia i osób wchodzących w skład zarządu nie mają zastosowania przepisy cytowanego art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl bowiem art. 38 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) osoba prawna działa przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na niej statucie. Zarząd Stowarzyszenia kieruje całokształtem działalności Stowarzyszenia, reprezentuje je na zewnątrz, jest więc organem zarządzającym.

Podsumowując, uzasadnione i udokumentowane wydatki poniesione przez Jednostkę, na rzecz członków Stowarzyszenia oraz osób wchodzących w skład zarządu w związku z podróżami służbowymi, mogą zatem stanowić koszty uzyskania przychodów do wysokości wynikającej ze stosownych uregulowań, o ile spełniają warunek wynikający z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. zostały poniesione w celu uzyskania lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Natomiast przepis art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma natomiast zastosowanie do wydatków ponoszonych na rzecz członków komisji rewizyjnej. Ustawodawca dopuścił możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie wynagrodzeń wypłacanych tym osobom. W przepisie powyższym wskazano, że ? co do zasady, z uwzględnieniem ww. wyjątku - wydatki na rzecz osób wchodzących w skład komisji rewizyjnych, niezależnie z jakiego tytułu są wypłacane (bez powiązania z określonym tytułem wypłaty, bez określenia związku z celem na jaki środki zostały wydatkowane) nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Tak więc sformułowanie ?wydatki na rzecz osób? użyte w wyżej wymienionym przepisie ma wyraźnie charakter podmiotowy. W konsekwencji wszystkie przedstawione przez Jednostkę wydatki na rzecz członków komisji rewizyjnej zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, dlatego stanowisko przedstawione przez Stowarzyszenie należało uznać za nieprawidłowe.

W celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem Podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez Podatnika przychodów. W zakresie obowiązków Podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87?100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.