W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kary umownej.

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kary umownej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła z kontrahentem umowę, zgodnie z którą zobowiązała się do zakupu od kontrahenta w ciągu roku uzgodnionej ilości produkowanych przez niego wyrobów. Zgodnie z postanowieniami umowy kontrahent miał prawo obciążyć Spółkę karą umowna w przypadku, gdyby ilość zakupionych wyrobów była niższa od ilości wynikającej z umowy, gdyż w oparciu o przedmiotową ilość skalkulowana została cena sprzedaży wyrobu. Zgodnie z postanowieniem umowy Spółka po rozliczeniu rocznej sprzedaży została obciążona przez kontrahenta karą umowną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatek na zapłatę powyższej kary umownej jest dla Spółki kosztem uzyskania przychodu?

Spółka wskazuje, że w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca zamieścił negatywny katalog kar umownych, które nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu. Jak stanowi przywołany przepis, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Opisana w przedmiotowej sprawie kara umowna nie mieści się w tym katalogu, stąd zdaniem Spółki na zasadzie argumentum a contrario może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a powstaniem przychodu. Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i takie, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Działania podmiotu gospodarczego mogą niekiedy doprowadzić do naruszenia dóbr innych osób i z tego tytułu może być on zmuszony do zapłaty kar umownych i odszkodowań. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:

1. wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,
2. zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
3. zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Przepis ten stanowi katalog zamknięty, dotyczący zdarzeń gospodarczych spowodowanych wadliwością towarów lub robót i usług będących przedmiotem działalności gospodarczej. Wada jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych wydatków z kosztów podatkowych. Ustawodawca wyłączył zatem z kosztów uzyskania przychodów te wydatki, nie chcąc ?premiować? przypadków nienależytego wykonania zobowiązania.

Wskazane wyłączenie nie obejmuje jednak wydatków związanych z odpowiedzialnością kontraktową z tytułu innego rodzaju uchybień w wykonaniu zobowiązania umownego. Oznacza to, że kary umowne i odszkodowania inne niż wymienione w tym przepisie, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów pod warunkiem, że spełniają ogólny warunek określony w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła z kontrahentem umowę, zgodnie z którą zobowiązała się do zakupu od kontrahenta w ciągu roku uzgodnionej ilości produkowanych przez niego wyrobów, a w przypadku niewywiązania się z tej umowy (zakupu wyrobów w mniejszej ilości niż przewidywała umowa) miała być obciążona karą umowną, gdyż w oparciu o przedmiotową ilość skalkulowana została cena sprzedaży wyrobu.

Stwierdzić należy więc, że kara umowna poniesiona z powyższego tytułu może stanowić koszt uzyskania przychodów, ponieważ nie jest wymieniona w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zawiera zamknięty katalog kar umownych wiążących się z nienależytym wykonaniem robót i usług nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, ale pod warunkiem, że będzie miała ona związek z uzyskaniem przez podatnika przychodów (art. 15 ust. 1 ww. ustawy), a więc istnieć będzie związek przyczynowy poniesionego wydatku z przychodem, czy też wydatek ten służyć będzie zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Istotnym w niniejszej sprawie jest charakter kary umownej, która stanowi pewnego rodzaju odszkodowanie dla kontrahenta za sprzedaż wyrobów po cenie skalkulowanej do umówionej ilości, której nie osiągnięto w takcie jej realizacji. Dla Wnioskodawcy stanowi więc korektę kosztów nabycia przedmiotowych wyrobów, które sprzedano Jemu po korzystniejszej cenie.

Jednocześnie podkreślić należy, że nałożona kara nie może wynikać z nieracjonalnego i pozbawionego należytej staranności działania samej Spółki. Niezwykle istotne jest, aby obiektywna ocena działań Spółki skutkowała możliwością uznania ich za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad staranności, które to działania muszą cechować przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą.

Jeżeli więc istniały okoliczności niezależne od Wnioskodawcy, które wymusiły ograniczenia w zakupie wyrobów od kontrahenta, skutkujące nałożeniem kary umownej, Spółka będzie miała prawo do zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów.

Innymi słowy, jeżeli Spółka realizując zawartą umowę działała przy zachowaniu zasad należytej staranności, a naliczona kara wynika z okoliczności, na które Spółka nie ma wpływu i są związane z uzyskiwanym przez Nią przychodem w ramach prowadzonej działalności, to uznać ją należy za koszt poniesiony w celu uzyskania lub zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu.

Jednocześnie należy podkreślić, że ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku. Podatnik musi wykazać, że jego działania można uznać za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad staranności. Inaczej mówiąc Spółka musi wykazać, że zapłata kary umownej nie wynika z zaniedbań i braku staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki jest prawidłowe, pod warunkiem istnienia związku poniesionej kary umownej z uzyskiwanymi przychodami stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz braku nieracjonalnego i pozbawionego należytej staranności działania samej Spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.