Zasady ujmowania w koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2009 r. (data wpływu 21 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoczęcia zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nieruchomości wniesionych do spółki osobowej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoczęcia zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nieruchomości wniesionych do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Spółka Akcyjna, która prowadzi działalność opodatkowaną VAT i jest właścicielem nieruchomości, zamierza zawiązać spółkę osobową prawa handlowego, np. komandytową lub jawną, w której zostanie wspólnikiem. Po zawiązaniu tej spółki osobowej zamierza wnieść do niej nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego. Wartość wnoszonych nieruchomości określona zostanie w umowie spółki (i/lub zmianie umowy spółki). Wnioskodawca przewiduje przy tym, że wartość rynkowa nieruchomości określona na dzień ich wniesienia do spółki osobowej będzie wyższa od wartości księgowej nieruchomości ujawnionych w jego księgach.

Jednocześnie, Spółka planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji wniesienia aportem nieruchomości do spółki osobowej w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez nią w związku z wniesieniem tego wkładu składało się w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków (?udziału?), a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Spółki w związku z wniesieniem aportu (a nie w całości z otrzymanego ?udziału? w odpowiedniej wartości). W szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:

• wartość otrzymanego przez Spółkę ?udziału? w spółce osobowej odpowiadać będzie wartości netto nieruchomości wnoszonych przez nią w formie wkładu niepieniężnego, natomiast

• kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji (wniesienie nieruchomości aportem będzie podlegało opodatkowaniu VAT, zależnie od statusu nieruchomości - z mocy prawa lub na skutek złożenia odpowiednich oświadczeń właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego przez strony transakcji), wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Spółkę, uregulowana zostanie na jej rzecz przez spółkę osobową w formie pieniężnej.

Spółka osobowa zamierza wykorzystywać przedmiotowe nieruchomości nabyte w drodze aportu od Wnioskodawcy w działalności opodatkowanej VAT lub dokonać ich sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytania dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych:

1. Czy wniesienie przez Spółkę nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej spowoduje powstanie po stronie Spółki obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dokonania tej czynności...
2. W jaki sposób powinny zostać ustalone wartości wniesionych do spółki osobowej nieruchomości dla potrzeb amortyzacji...
3. Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej nieruchomości podlegających amortyzacji wniesionych aportem do spółki osobowej będą stanowiły koszt uzyskania przychodu wspólników, w tym Spółki (proporcjonalnie do posiadanego udziału), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano aportu, tj. od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka złoży oświadczenie o wniesieniu tych nieruchomości do spółki osobowej oraz zostanie podjęta uchwała wspólników o zmianie umowy spółki osobowej...
4. W jaki sposób powinien zostać ustalony dochód (przychód i koszt) w przypadku późniejszej ewentualnej sprzedaży przez spółkę osobową wniesionych do niej nieruchomości, w szczególności, w jaki sposób powinny zostać w takim przypadku ustalone koszty uzyskania przychodu...
5. Czy w przypadku ewentualnej przyszłej likwidacji spółki osobowej w sytuacji, gdy jej majątek stanowić będą wyłącznie środki pieniężne, przekazanie Spółce przypadającej jej części majątku stanowiło będzie po jej stronie przychód, a jeżeli tak, to w jaki sposób należy obliczyć dochód Spółki z tego tytułu...
6. Czy w przypadku otrzymania środków ze spółki osobowej przez wspólnika w następstwie obniżenia wartości wkładów środki te będą stanowiły dla niego przychód podatkowy... W jaki sposób powinny zostać ustalone koszty uzyskania tego przychodu...
7. Czy otrzymane przez Spółkę od spółki osobowej środki pieniężne stanowiące równowartość VAT należnego po stronie Spółki z tytułu omawianej transakcji, wynikającego z odpowiedniej faktury VAT wystawionej na rzecz spółki osobowej, stanowić będą przychód dla Spółki...

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania trzeciego. Stanowisko Spółki w pozostałym zakresie będzie przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości podlegających amortyzacji, wprowadzonych do majątku spółki osobowej, stanowiących po jego stronie na podstawie art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów (proporcjonalnie do posiadanego udziału), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomości wprowadzone zostały do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej przez spółkę osobową, tj. od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Wnioskodawca złoży oświadczenie o wniesieniu przedmiotowych nieruchomości aportem do spółki osobowej oraz zostanie podjęta uchwała wspólników o zmianie umowy spółki osobowej.

Z uwagi na fakt, iż spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami podatku dochodowego są poszczególni wspólnicy. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody m.in. z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Natomiast na mocy art. 5 ust. 2 tej ustawy zasadę tę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Jak podkreśla Spółka, przepisy te są sformułowaniem zasady transparentności podatkowej spółek osobowych, zgodnie z którą ich przychody i koszty zostają, w odpowiedniej proporcji, przypisane bezpośrednio do ich wspólników. W związku z powyższym skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem osobowej spółki handlowej, a odnoszące się do wspólnika będącego osobą prawną powinny być rozpatrywane w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie natomiast do art. 16a ust. 1 tej ustawy amortyzacji podlegają m.in. stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z wyżej powoływanym przepisem, podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od budynku / budowli zaliczonego do środków trwałych, gdy spełnione są następujące warunki:

• budynek / budowla stanowi własność lub współwłasność podatnika, jest nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

• budynek / budowla jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

• przewidywany okres ekonomicznej użyteczności budynku / budowli wynosi, co najmniej rok,

• budynek / budowla jest przeznaczony do używania na potrzeby podatnika.

Z kolei na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Natomiast zgodnie z art. 16d ust. 2 tej ustawy środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wprowadza się do ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

W opinii Spółki, powyższe oznacza, że w omawianym stanie faktycznym, skuteczne nabycie nieruchomości powstanie po stronie spółki osobowej w momencie dokonania aportu, tj. w momencie złożenia oświadczenia wspólnika wnoszącego wkład w wymaganej przepisami formie (tj. w formie pisemnej) oraz podjęcia przez wspólników uchwały o zmianie umowy spółki osobowej.

Mając na uwadze powyższą argumentację, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości podlegających amortyzacji, wprowadzonych do majątku spółki osobowej, stanowiących na podstawie art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów po stronie Spółki (proporcjonalnie do posiadanego udziału), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomość wprowadzona zostanie do ewidencji prowadzonej przez spółkę osobową, tj. od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Wnioskodawca złoży oświadczenie o wniesieniu nieruchomości aportem do spółki osobowej oraz podjęta zostanie uchwała wspólników o zmianie umowy spółki osobowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania trzeciego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85 - 035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.