Czy dochód, tzn. różnica pomiędzy przychodami i kosztami eksploatacji i utrzymania lokali użytkowych, (...)

26.1.2009

Czy dochód, tzn. różnica pomiędzy przychodami i kosztami eksploatacji i utrzymania lokali użytkowych, do których członkom Spółdzielni przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, jest zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 dochodów uzyskiwanych z lokali użytkowych, do których członkom Spółdzielni przysługuje własnościowe prawo do lokalu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 dochodów uzyskiwanych z lokali użytkowych, do których członkom Spółdzielni przysługuje własnościowe prawo do lokalu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia posiada w swoich zasobach budynek mieszkalny, na którego parterze znajdują się lokale użytkowe wynajmowane oraz lokale użytkowe, których właścicielami są członkowie Spółdzielni posiadający spółdzielcze własnościowe prawo do tych lokali. Najem lokali użytkowych jest działalnością gospodarczą nastawioną na osiągnięcie zysku i dochód z tej działalności podatnik opodatkowuje podatkiem dochodowym od osób prawnych. Natomiast lokale użytkowe ze spółdzielczym własnościowym tytułem do lokalu Spółdzielnia zalicza do zasobów mieszkaniowych. Właściciele tych lokali uiszczają opłaty z tytułu eksploatacji tychże lokali. Wynik uzyskany z różnicy pomiędzy ustalonymi opłatami, a poniesionymi kosztami związanymi z utrzymaniem tych lokali Jednostka zalicza do gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Spółdzielni różnica pomiędzy przychodami, a kosztami związanymi z utrzymaniem lokali użytkowych, do których członkom Spółdzielni przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu należy zaliczyć do gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych celem spółdzielni jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu. Spółdzielnia wybudowała lokale użytkowe, a członkowie pokryli koszt budowy wpłacając wkład budowlany. Wartość środków trwałych sfinansowana bezpośrednio z wkładu budowlanego podlega umorzeniu obciążając wkłady budowlane, czyli odpowiednio je zmniejszając zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. Natomiast art. 16c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że zasoby mieszkaniowe nie podlegają amortyzacji, są umarzane w ciężar odpowiednich funduszy. Dlatego też, Spółdzielnia nie ma prawa naliczać od tych lokali odpisów amortyzacyjnych.

Kalkulacja opłat za korzystanie z tych lokali użytkowych ustalana jest na podstawie art. 4 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, który mówi, że członkowie spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali, są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni. Jasno z tego wynika, że Spółdzielnia nie prowadzi działalności zarobkowej na lokalach użytkowych, do których członkom Spółdzielni przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do tych lokali. Działalność gospodarczą w tym przypadku prowadzą indywidualnie członkowie Spółdzielni. Różnica między kosztami eksploatacji i utrzymania nieruchomości, a przychodami z opłat zwiększa odpowiednio przychody lub koszty eksploatacji i utrzymania danej nieruchomości w roku następnym, o czym stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. Spółdzielnia rozlicza tak powstała różnicę, dodatnią bądź ujemną, poprzez konto rozliczeń międzyokresowych na rok następny, a gospodarka zasobami mieszkaniowymi zamyka się na koniec każdego roku bezwynikowo. Natomiast użytkownicy lokali mieszkalnych i użytkowych ze spółdzielczym własnościowym prawem pokrywają różnicę bieżącego roku w opłatach roku następnego. Inaczej jest w przypadku najmu lokali użytkowych. Właścicielem tych lokali jest Spółdzielnia. Lokale są amortyzowane, a Spółdzielnia wybiera najkorzystniejszą ofertę ich najmu w trybie przetargu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 i 3 ww. ustawy przedmiotem działalności spółdzielni jest:

budowanie lub nabywanie budynków w określonych w ustawie celach, np: ustanawiania na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych, ustanawiania na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych,

budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów,

udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych,

budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków.

Jak wynika z art. 4 cytowanej ustawy, członkowie spółdzielni, osoby niebędące członkami spółdzielni i inne osoby wymienione w tym przepisie, obowiązani są uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni oraz w zobowiązaniach spółdzielni z innych tytułów przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

Mając na uwadze powyższe uregulowania stwierdzić należy, że w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych określono zasady i cele działalności spółdzielni mieszkaniowych, a także prawa i obowiązki ich członków. Podkreślenia natomiast wymaga, że z przepisów tej ustawy nie da się wywieść zakresu pojęcia ?gospodarki zasobami mieszkaniowymi?.

Obowiązujący od 1 stycznia 2007 r. przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 ze zm.) stanowi, że wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi ? w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stosownie do wyżej cytowanego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ? Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 roku ? zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody spółdzielni mieszkaniowych, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz
innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Powołana ustawa o podatku dochodowym również nie zawiera definicji: ?zasobów mieszkaniowych? oraz ?gospodarki zasobami mieszkaniowymi?. Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie ?gospodarka? ? w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. ?Zasób? zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie ?mieszkanie? jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik ?mieszkaniowy?, ?mieszkaniowych, określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W konsekwencji przez ?zasoby mieszkaniowe', o których mowa w wyżej wymienionym przepisie art. 17 ust. 1 pkt 44 powołanej ustawy, należy rozumieć:

znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.:

dźwigi osobowe i towarowe,
aparaty do wymiany ciepła,
kotłownie i hydrofornie wbudowane,
klatki schodowe,
strychy, piwnice, komórki,
balkony, loggie,
garaże,
pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.:

budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej,
kotłownie i hydrofornie wolno stojące,
osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,
urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak:

zbiorniki - doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków,
rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej,
sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne,
budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe,
budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki,
inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody spółdzielni mieszkaniowych otrzymane z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, nie spełniony bowiem będzie jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółdzielnia uzyskuje dochody z lokali użytkowych, do których członkom Spółdzielni przysługuje własnościowe prawo do lokalu. Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania stwierdzić należy, iż lokale te, wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami, nie stanowią zasobów mieszkaniowych. Ponadto należy stwierdzić, że lokale użytkowe, zarówno wynajmowane jak i własnościowe, nie należą do żadnej ze wskazanych wyżej grup pomieszczeń pozostałych i urządzeń wchodzących w skład budynku mieszkalnego lub znajdujących się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców (ułatwiających im dostęp do budynku mieszkalnego, zapewniających sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie). Ponadto wyeksponować należy, iż forma prawna (np. prawo własnościowe), na podstawie której dany lokal jest użytkowany, nie decyduje o możliwości uznania go za zasób mieszkaniowy, a tym samym nie decyduje o możliwości zwolnienia dochodu uzyskiwanego z tego lokalu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy, co zdaje się sugerować Wnioskodawca. Decydujące znaczenia dla przedmiotowego zwolnienia ma charakter mieszkalny lokalu, a dla innych pomieszczeń stanowiących zasób spółdzielni mieszkaniowej, charakter pomieszczenia przynależnego do lokalu mieszkalnego, lub innego pomieszczenia niezbędnego dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców.

Reasumując, nie można uznać za przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi opłat pobieranych od właścicieli lokali użytkowych, jak również nie można uznać za koszty dotyczące tej gospodarki wydatków związanych z utrzymaniem i eksploatacją tychże lokali. W konsekwencji dochód powstały z tego tytułu nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 omawianej ustawy i stosownie do postanowień art. 7 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Podkreślić także wypada, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości i powszechności opodatkowania. Tym samym powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy ? Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, ul. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.