Czy w przypadku nabycia przez Spółkę komandytową gospodarstwa rolnego, a następnie podzielenia go (...)

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2008 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości wchodzącej do nieruchomości rolnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca - Spółka z ograniczona odpowiedzialnością - będzie komplementariuszem w nowozałożonej spółce komandytowej. Spółka komandytowa zamierza kupić nieruchomość - gospodarstwo rolne, które będzie spełniać warunki opisane w artykułach 1 i 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Powierzchnia zakupionego gruntu będzie wynosiła ok. 3 ha.

Zakupione gospodarstwo rolne Spółka komandytowa podzieli na części - działki o powierzchni ok. 3000 m² i sprzeda.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku nabycia przez Spółkę komandytową gospodarstwa rolnego, a następnie podzielenia go na części i sprzedaży w różnych odstępach czasu, dochód ze sprzedaży części gospodarstwa rolnego będzie zwolniony od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli sprzedaż działek (części gospodarstwa rolnego) nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Spółkę gospodarstwa rolnego...

W odniesieniu do przedstawionego pytania Wnioskodawca stoi na stanowisku, że sprzedaż ziemi rolnej przez Spółkę komandytową po upływie 5 lat od dnia nabycia gospodarstwa rolnego nie będzie skutkowała obowiązkiem zapłaty przez Spółkę z o.o. - jako komplementariusza będącego osobą prawną - podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Aby uzyskać zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego należy w pierwszej kolejności ustalić, czy grunty, które zamierza nabyć Spółka komandytowa, w której podatnik jest komplementariuszem, można określić jako gospodarstwo rolne. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Art. 1 ww. ustawy definiuje grunty, które wchodzić mogą w skład gospodarstwa rolnego, a są to grunty opodatkowane podatkiem rolnym czyli grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. W związku z faktem, że grunty, które zamierza nabyć Spółka mają powierzchnię ponad 3 ha i są sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki rolne, a w związku z tym opodatkowane podatkiem rolnym, należy stwierdzić, że grunty te uważane są za gospodarstwo rolne.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z tym, iż działki wydzielone z gospodarstwa rolnego stanowią jego części w momencie wydzielenia, to dochód uzyskany z ich sprzedaży po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Spółkę gospodarstwa rolnego, nie będzie opodatkowany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych ani podatku dochodowego od osób fizycznych. Nie ciążą na niej żadne zobowiązania z tytułu podatku dochodowego, w tym nie ustala przychodów i kosztów dla celów podatkowych. Podatnikiem z tytułu udziału w spółce osobowej jest wyłącznie wspólnik, zarówno osoba fizyczna, jak i osoba prawna, zarówno komplementariusz, jak i komandytariusz. W związku z powyższym określenie wysokości przychodu, dochodu do opodatkowania oraz należnego podatku dochodowego dokonuje się dla poszczególnych wspólników odrębnie.

W przypadku spółki komandytowej, w której wspólnikiem jest osoba prawna, dochodem osoby prawnej z udziału w tej spółce jest dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, pomniejszony o dochody wolne od podatku oraz powiększony o koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, które uprzednio zostały zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Podstawą do ustalenia przychodów i kosztów generowanych przez spółkę są księgi handlowe prowadzone przez spółkę komandytową. Na podstawie zapisów w księgach spółki komandytowej należy ustalić proporcjonalnie do udziału wspólnika przychód podatkowy, koszty uzyskania przychodów, wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, udział w zwolnieniach i ulgach oraz kwoty obniżenia dochodu. Co do zasady, każdy ze wspólników jest zobowiązany uwzględnić przychody i koszty wynikające z jego udziału w spółce komandytowej w łącznej sumie jego przychodów i kosztów podatkowych. Tak określony dochód podlega ? zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) - opodatkowaniu u komplementariusza w stosunku do jego udziału w zyskach spółki komandytowej. Stawka podatkowa wynosi 19%.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z treści powyższego przepisu wynika, że ustawodawca określił trzy przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia:

1. podatnik dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży,
2. przedmiotem sprzedaży była całość lub część nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
3. w momencie sprzedaży upłynęło 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z postanowień art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Zgodnie z przepisami art. 1 i 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (j.t. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, przy czym łączna powierzchnia tych gruntów przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, a stanowią one własność lub znajdują się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Jeśli natomiast chodzi o rozumienie pozostałych pojęć, które występują w przepisach art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie są przez tę ustawę zdefiniowane to, zgodnie z zasadami wykładni systemowej, należy przyjąć ich znaczenie wynikające z ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Dotyczy to m. in. sprzedaży, pod którą na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć umowę uregulowaną w tytule XI księgi trzeciej Kodeksu cywilnego, w szczególności w art. 535 Kodeksu cywilnego: ?Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę?.

Zwolnieniem określonym w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych objęty jest zatem wyłącznie dochód uzyskany z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

W ocenie tut. organu okoliczność, że w omawianym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione określone warunki, tj. łączna powierzchnia opisanej nieruchomości przekroczy 3 ha, w ewidencji gruntów nieruchomość oznaczona zostanie jako grunty orne (Spółka będzie płacić podatek rolny od tej nieruchomości), dokonanie sprzedaży w przyszłości nastąpi po upływu pięcioletniego okresu od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości - nie przesądza o możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Istotnym w przedmiotowej sprawie jest bowiem, na co nie wskazał Wnioskodawca we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, że zdarzenie to, mając na względzie przepisy art. 1 i 2 ustawy o podatku rolnym, nie może dotyczyć umów kupna-sprzedaży gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

W konsekwencji w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie braku obowiązku zapłaty przez Spółkę z o.o., jako komplementariusza spółki komandytowej będącego osobą prawną, podatku dochodowego od osób prawnych uznaje się za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/7, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.