Jak Wnioskodawca powinien traktować zapłatę czynszu dokonywaną na rzecz firmy litewskiej, czy jako (...)

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie zasadności poboru podatku u źródła z tytułu umowy leasingu operacyjnego zawartej przez spółkę polską z podatkowym rezydentem litewskim.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca sprzedaje swoje produkty na terenie Litwy. W związku z tym zawarł umowę o pracę z obywatelem Litwy, w której jako miejsce wykonywania pracy wskazano terytorium Litwy. Do obowiązków litewskiego pracownika Wnioskodawcy należy kontakt z kontrahentami z terenu Litwy. W celu zapewnienia litewskiemu pracownikowi możliwości wypełniania obowiązków pracowniczych, Spółka zawarła z firmą z siedzibą na Litwie (osoba prawna) na okres 48 miesięcy umowę najmu samochodu osobowego nazwaną: ?Umowa leasingu operacyjnego'.

Z samochodu osobowego użytkowanego na podstawie Umowy leasingu operacyjnego, korzysta wyłącznie litewski pracownik Wnioskodawcy, który nie używa tego samochodu na terenie Polski.

Wnioskodawca płaci firmie litewskiej czynsz z tytułu korzystania z samochodu przez litewskiego pracownika Wnioskodawcy. W ramach czynszu Wnioskodawca ma zapewnione min. określoną w umowie maksymalną ilość kilometrów do przejechania, przeglądy okresowe, naprawy, 24-godzinną asystę, wymianę opon, opłaty za obligatoryjne badania techniczne, zapłatę podatku VAT, ubezpieczenie samochodu.

Właścicielem samochodu przez cały czas trwania Umowy leasingu operacyjnego jest litewska firma leasingowa.

Umowa leasingu operacyjnego samochodu jest regulowana przez przepisy litewskie.

Wnioskodawca nie posiada na terytorium Litwy zakładu w rozumieniu polsko-litewskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dalej: Umowa, a litewska firma leasingowa nie posiada zakładu na terytorium Polski.

Litewska firma leasingowa przedstawiła Wnioskodawcy litewski certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez litewskie władze skarbowe.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie.

Jak Wnioskodawca powinien traktować zapłatę czynszu dokonywaną na rzecz firmy litewskiej, czy jako należności licencyjne w rozumieniu art. 12 ust. 3 Umowy, w związku z tym pobierać 10% podatek ?u źródła', czy jako przychody litewskiego kontrahenta podlegające opodatkowaniu według zasad wyrażonych w art. 7 Umowy, w związku z tym nie podlegające opodatkowaniu w Polsce...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ? ograniczony obowiązek podatkowy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, uzyskujący na terytorium Polski przychody za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 20% od tych przychodów. Wskazany przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska (art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Na podstawie art. 26 ust. 1 cytowanej ustawy, osoby prawne (..), które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 (...), są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, (...) w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z art. 12 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a Litwą, wynika, że należności licencyjne powstające w Polsce i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na Litwie, podlegają opodatkowaniu tylko na Litwie. Jednakże takie należności mogą być opodatkowane także w Polsce, tj. w państwie, w którym powstały i zgodnie z prawem polskim, z tym że podatek nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych należności jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na Litwie (art. 12 ust.

2 Umowy). Zgodnie z art. 12 ust. 3 Umowy, określenie ?należności licencyjne'(...) oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania (...) urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego (...). Stosownie do art. 12 ust. 5 Umowy, uważa się, że należności licencyjne powstają w Umawiającym się Państwie, gdy płatnikiem jest (...) osoba mająca w tym Państwie miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Na tle zacytowanych przepisów, Wnioskodawca uważa, że wynajmowany samochód nie stanowi urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Spółka nie ma zatem obowiązku pobrania podatku u źródła, bo nie znajduje zastosowania w sprawie art. 12 Umowy. Przychody litewskiego kontrahenta Wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu według zasad wyrażonych w art. 7 Umowy, czyli na Litwie, albowiem kontrahent nie posiada w Polsce zakładu i nie ma do niego zastosowania przepis art. 7 ust. 1 Umowy in fine. W art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za urządzenie przemysłowe uznano wprawdzie również środek transportu. Jednak stosownie do art. 91 Konstytucji RP, przepisy Umowy, należy stosować przed przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepisy Umowy są więc kluczowe do rozstrzygnięcia czy Wnioskodawca jest zobowiązany do pobrania podatku u źródła.

Art. 12 ust. 3 Umowy, nie wskazuje, że 'urządzenie przemysłowe, handlowe, naukowe' obejmuje środek transportu. Przepis ten zawiera samodzielną definicję należności licencyjnych.

W art. 12 ust. 3 Umowy nie umieszczono zwrotu 'w tym także środka transportu', który jest w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kwalifikacja 'urządzenia przemysłowego' dokonana na mocy art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, nie ma w niniejszej sprawie zastosowania. Zwrot 'urządzenie przemysłowe' powinien być odczytywany wyłącznie w oparciu art. 12 ust. 3 Umowy, którego treść jest odmienna od art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 3 ust. 2 Umowy, (z którego wynika, że każde inaczej zdefiniowane określenie ma takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa w zakresie podatków, które są przedmiotem Umowy), należy stosować wyłącznie Umowę, a nie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym definicja zawarta w art. 21 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy nie może mieć wpływu na ustalenie istnienia podatku u źródła.

Przychody litewskiego kontrahenta, który nie posiada w Polsce 'zakładu', podlegają opodatkowaniu wyłącznie na Litwie według zasad wyrażonych w art. 7 Umowy.

Rozpatrując omawiany stan faktyczny należy mieć również na względzie, że wynajmowany samochód nie jest używany na terytorium Polski. Ponadto z wynajętego samochodu korzysta jedynie litewski pracownik Wnioskodawcy, którego dochody ze stosunku pracy, wykonywanego przy użyciu wynajętego samochodu, są opodatkowane wyłącznie na Litwie (art. 15 Umowy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast na mocy art. 3 ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła umowę najmu samochodu osobowego nazwaną: umową leasingu operacyjnego z firmą z siedzibą na Litwie.

Opodatkowanie należności wypłacanych na podstawie umowy najmu czy też umowy leasingu urządzeń przemysłowych podmiotom, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulują przepisy art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Zgodnie z przywołaną regulacją prawną podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) ? ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku, gdy podatnik uzyskujący tego rodzaju dochody ma siedzibę w państwie, z którym Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy uwzględnić przepisy stosownej umowy.

Kwestie dotyczące opodatkowania majątku i dochodów uzyskanych przez podmioty z siedzibą w dwóch różnych krajach regulują umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Również umowy, których stroną jest Polska stanowią odwzorowanie Modelowej Konwencji OECD. Zarówno tekst Modelowej Konwencji jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

W myśl art. 12 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Litewskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 20 stycznia 1994 r. (Dz. U. z 1995 r. Nr 51, poz. 277 ze zm.) należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Ponadto w art. 12 ust. 2 umowy polsko-litewskiej ustalono, iż należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy odbiorca tych należności jest ich właścicielem, podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto należności licencyjnych. Właściwe władze Umawiających się Państw mogą w drodze wzajemnego porozumienia rozstrzygnąć sposób stosowania tego ograniczenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy polsko-litewskiej określenie ?należności licencyjne? użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla telewizji lub radia, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego albo za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Należy podkreślić, iż zgodnie z art. 3 ust. 2 umowy polsko-litewskiej przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, każde określenie w niej nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa.

Polskie przepisy podatkowe nie definiują wprost pojęcia urządzenia przemysłowego, handlowego, czy naukowego.

Wobec braku definicji ustawowych, polskie prawo podatkowe korzysta w tym zakresie z definicji słownikowej pojęcia, z której wynika, iż ?urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe?. Z definicji ?urządzenia? zawartej w Słowniku Języka Polskiego (PWN Warszawa 1996 r., tom III, str. 575). Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić iż, samochód jest zespołem elementów i służy do wykonywania określonych czynności, w szczególności jest urządzeniem transportowym.

Z powyższej analizy wynika, iż samochód osobowy będący przedmiotem opisanej we wniosku umowy najmu zwanej umową leasingu operacyjnego jest urządzeniem, środkiem transportowym wobec czego należy traktować go jako ?urządzenie przemysłowe? w rozumieniu polsko-litewskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z przywołanym powyżej art. 3 ust. 2.

W tym miejscu zauważyć należy, iż w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD przyjęto, że przez opłaty licencyjne, obejmujące należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego uważa się również opłaty z tytułu leasingu rozumianego jako wynajęcie lub wydzierżawienie takiego urządzenia na podstawie każdej umowy spełniającej warunki właściwe dla umów najmu, dzierżawy albo umów do nich podobnych, w wyniku których następuje oddanie przedmiotu w używanie, a nie przeniesienie własności. W konsekwencji opłaty uiszczane przez Spółkę jako czynsz najmu samochodu osobowego należy uznać za opłaty licencyjne.

Reasumując należy stwierdzić, iż należności, jakie Spółka wypłaca na rzecz kontrahenta z Litwy będącego rezydentem podatkowym zarejestrowanym na Litwie ? co zostało potwierdzone certyfikatem rezydencji ? z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego, zgodnie z art. 12 umowy polsko-litewskiej, stanowią przychód spółki litewskiej, jako należności licencyjne, które podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem w wysokości 10% kwoty brutto należności.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.