Czy czynność wniesienia w formie aportu do spółki kapitałowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, (...)

Czy czynność wniesienia w formie aportu do spółki kapitałowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. wydziału produkcji szyb zespolonych, powoduje powstanie przychodu podatkowego na moment objęcia udziałów w zamian za ww. wkład niepieniężny?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA


Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ? Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2008 r. (data wpływu 29 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z wniesionym wkładem niepieniężnym ? jest nieprawidłowe.


UZASADNIENIE


W dniu 29 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z wniesionym wkładem niepieniężnym.


W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.


Spółka jest producentem stolarki otworowej PCV. W związku z ograniczeniem produkcji ze względu na zmianę struktury organizacyjnej oraz kłopoty lokalowe (proces sądowy o udostępnienie drogi koniecznej ? podmiot planuje wnieść w formie aportu do podmiotu powiązanego, tj. 'O.' Sp. z o.o. zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci wydziału do produkcji szyb zespolonych. Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa będzie organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników majątkowych (maszyny, urządzenia, narzędzia, materiały do produkcji, produkcja w toku, wyroby) oraz niemajątkowych (oprogramowanie, know how, patenty, atesty itp.), które nadają się do realizacji określonego celu gospodarczego, w tym przypadku do produkcji szyb zespolonych. Tak wyodrębniony zespół składników uzupełniony zostanie o związane z tym rodzajem działalności zobowiązania (należności dla dostawców materiałów do produkcji).


W związku z powyższym, zadano następujące pytanie.


Czy czynność wniesienia w formie aportu do spółki kapitałowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. wydziału produkcji szyb zespolonych (opisanego w stanie faktycznym zdarzenia przyszłego), powoduje powstanie przychodu podatkowego na moment objęcia udziałów w zamian za ww. wkład niepieniężny...


Wnioskodawca podnosi, że zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.


W przedstawionym zdarzeniu przyszłym zorganizowana część przedsiębiorstwa to wydział produkcji szyb zespolonych. Wydział ten produkuje szyby zespolone w określonych przez zamawiającego formatach, w ściśle określonym procesie technologicznym, którego końcowym produktem jest szyba zespolona o określonych wymiarach. Proces technologiczny składa się z następujących etapów: przygotowanie produkcji poprzez określenie w specjalistycznym programie obsługującym cięcie szkła, ekonomicznego rozmieszczenia poszczególnych formatek, wykrojenie formatek szkła, mycie tafli szkła specjalistycznym urządzeniem, przygotowanie ramek dystansowych, zespolenie poszczególnych elementów (dwóch lub więcej tafli szkła, ramki dystansowej) za pomocą uszczelniaczy oraz ewentualne napełnienie wkładu gazami (mieszanina gazów szlachetnych), zwiększającymi właściwości termoizolacyjne, pakowanie gotowych formatek. Wszystkie etapy produkcji wykonywane są na maszynach lub urządzeniach stanowiących określony ciąg technologiczny (stoły do rozkroju szkła, linia technologiczna złożona z myjki, stacji nakładania ramek, prasy zespalającej z napełnieniem gazem, ekstrudera uszczelnienia wtórnego).

Maszyny sterowane są odpowiednimi programami komputerowymi, w celu zapewniania odpowiedniej jakości szyb zespolonych. W produkcji wykorzystywane jest wieloletnie doświadczenie i umiejętności pracowników wydziału produkcji szyb zespolonych. Wydział ten stanowi ponadto osobną strukturę organizacyjną w przedsiębiorstwie (Wydział Produkcji Szyb Zespolonych), dla którego prowadzone są analityczne zapisy księgowe, umożliwiające rozliczenia finansowe, analizę kosztów oraz wyników finansowych, w tym zobowiązań wynikających z zaopatrzenia w materiały i surowce do produkcji szyb zespolonych.

Zatem w ocenie Spółki można stwierdzić, że wydział ten stanowi organizacyjnie i finansowo wydzieloną strukturę, która ze względu na swoją kompleksowość, może służyć do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli do produkcji kompletnego wyrobu w postaci wkładów szybowych zespolonych. Biorąc pod uwagę elementy materialne oraz niematerialne, tak wyodrębniona zorganizowana część przedsiębiorstwa może stanowić samodzielne przedsiębiorstwo produkujące szyby zespolone.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. Zatem otrzymanie udziałów w zamian za wkład niepieniężny, tzw. aport, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przychodem w takiej sytuacji jest nominalna wartość objętych udziałów, a koszty ustala się zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1j ww. ustawy. Jednak a contrario nie będzie stanowiło przychodu podatkowego objęcie udziałów lub akcji w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 powołanej ustawy.

Dopiero ewentualne późniejsze zbycie udziałów lub akcji otrzymanych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, staje się przychodem podatkowym, zaś koszty ustala się zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1k pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Tym samym wniesienie w formie aportu do spółki kapitałowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. wydziału produkcji szyb zespolonych (opisanego w stanie faktycznym zdarzenia przyszłego) nie powoduje powstaniem przychodu podatkowego na moment objęcia udziałów w zamian za ww. wkład niepieniężny.


W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.


W myśl art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa ? oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.


Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:


  • istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
  • zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
  • składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
  • zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.


Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ww. ustawy), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Odnosząc powyższe do opisanego zdarzenia przyszłego należy podnieść, iż jednym z podstawowych elementów niezbędnych dla funkcjonowania przedstawionego w treści wniosku zespołu składników, jako przedsiębiorstwa jest miejsce, w którym prowadzona jest wskazana działalność. Brak w wymienionych składnikach majątkowych wnoszonych w formie aportu nieruchomości, czy też tytułu prawnego do nieruchomości (np. umowa dzierżawy), na terenie której mogłaby funkcjonować wyodrębniona część przedsiębiorstwa, prowadzi do wniosku, iż w omawianej sytuacji nie można mówić o zespole składników, które jak stanowi przepis art. 4a ust. 4 ww. ustawy, zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, ale o sumie poszczególnych składników majątkowych, które mogą posłużyć do prowadzenia określonego zadania gospodarczego w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ale same nim nie są.

W tej sytuacji w odniesieniu do wnoszonego aportu zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności: nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Innymi słowy z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nie będziemy mieli do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, wnoszone aportem składniki majątkowe powinny być traktowane jak wkład niepieniężny, co w konsekwencji skutkuje powstaniem przychodu po stronie Spółki wnoszącej wkład w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów w spółce kapitałowej, do której tenże aport będzie wnoszony.


Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie datowania niniejszej interpretacji przepisów prawa podatkowego.


Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).


Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.


Referencje

IPPB5/423-830/09-3/MB, interpretacja indywidualna

IPPP1-443-1352/09-4/PR, interpretacja indywidualna

IPPP1/443-1354/09-4/AW, interpretacja indywidualna

Masz inne pytanie do prawnika?

Potrzebujesz pomocy prawnej?

Zapytaj prawnika