Czy poniesione nakłady stanowiące inwestycje w obcym środku trwałym w pozostającej niezamortyzowanej (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ? Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2009 r. (data wpływu 14 grudnia 2009 r.) ? uzupełnionym pismem z dnia 27 lutego 2010 r. (data wpływu 3 marca 2010 r.) ? w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartość inwestycji w obcym środku trwałym ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2009 r. do tut. organu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego ? uzupełniony pismem z dnia 27 lutego 2010 r. (data wpływu 3 marca 2010 r.) ? dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartość inwestycji w obcym środku trwałym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzi działalność w zakresie handlu (sprzedaż mebli). Działalność prowadzona jest w dzierżawionych lokalach, które wymagają zawsze adaptacji, modernizacji, dostosowania do potrzeb prowadzonej działalności.

W związku z tym są ponoszone nakłady, które zaliczone są do inwestycji w obcym środku trwałym. W ciężar kosztów dokonywane są odpisy amortyzacyjne z tytułu tych inwestycji.

W sierpniu bieżącego roku doszło do rozwiązania umowy najmu dzierżawionego lokalu.

Wypowiedzenia umowy Spółka dokonała z powodu sytuacji ekonomicznej właściciela budynku, który ogłosił upadłość. Oczywistym było, że budynek w którym znajdował się wynajmowany lokal zostanie sprzedany w celu zaspokojenia potrzeb wierzycieli właściciela budynku. Spółka nie chciała dopuścić do utraty źródła przychodów i pogorszenia sytuacji ekonomicznej prowadzonej działalności. W związku z tym wynajęła inny lokal, by zabezpieczyć swoje źródło przychodu. Tym samym pozostała jednak wartość niezamortyzowanych nakładów z dzierżawionego lokalu, których nie udało się odpisać przez amortyzację w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Dodatkowo w piśmie uzupełniającym wniosek Spółka wskazała, iż:

• zakończenie opisanej we wniosku umowy najmu nie było związane ze zmianą rodzaju działalności prowadzonej przez Spółkę;
• zgodnie z umową najmu wszelkie prace adaptacyjne Spółka jako najemca wykonywała na własny koszt;
• właściciel lokalu nie partycypował w poniesionych przez Spółkę przedmiotowych nakładach;
• po zakończeniu przedmiotowej umowy najmu właściciel lokalu nie zwrócił w jakiejkolwiek formie poniesionych przez Spółkę nakładów.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zaistniałym stanem faktycznym poniesione nakłady stanowiące inwestycje w obcym środku trwałym w pozostającej niezamortyzowanej części będą stanowiły stratę z likwidacji środka trwałego i będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej Spółce...

We własnej ocenie przedstawionego stanu faktycznego Spółka wskazała, że niezamortyzowana część inwestycji w obcym środku trwałym stanowi stratę z tytułu likwidacji środka trwałego, a tym samym koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności. Uzasadnia to tym, że w dalszym ciągu prowadzi działalność tego samego rodzaju, a do rezygnacji z opisanego wcześniej lokalu została zmuszona sytuacją ekonomiczną właściciela budynku, na którą nie miała wpływu. Podejmując poszukiwania nowego lokalu, w którym obecnie prowadzi działalność kierowała się również ważnym aspektem społecznym, który pozwoliłby na utrzymanie dotychczasowego poziomu zatrudnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

1. poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu z działalności gospodarczej, albo
2. poniesiony wydatek musi mieć wpływ na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów,
3. wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów negatywnych określonych w art. 16 ustawy.

Stosownie do brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 powołanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Co do zasady wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego zbycia tych wartości (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wydatki te mogą być odniesione w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi (art. 15 ust. 6 wskazanej ustawy). Zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają również niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji ?inwestycji w obcych środkach trwałych?, ale stanowią je np. wszelkie nakłady poniesione w wykorzystywanym na potrzeby działalności gospodarczej budynku (lokalu), którego podatnik nie jest właścicielem, lecz najemcą lub dzierżawcą. Jest to swego rodzaju środek trwały. Ustawodawca dając podatnikowi prawo samodzielnego ustalenia stawki amortyzacyjnej dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, jednocześnie zastrzegł, że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat (art. 16j ust. 4 pkt 1 ustawy).

Z zastosowania wykładni a contrario przepisu art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy przyjąć, że kosztem uzyskania przychodów będą straty w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych, w części, w jakiej nie zostały zamortyzowane. Na przeszkodzie w zastosowaniu tego przepisu do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego stoi przepis art. 16c pkt 5 powołanej ustawy, który stanowi, że amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której te składniki były używane. Tak więc po zakończeniu umowy najmu, Spółka nie może kontynuować amortyzacji, ponieważ środek trwały w postaci inwestycji nie będzie już wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie nie ma również możliwości zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 6 cytowanej ustawy. Nie jest bowiem uzasadnione odniesienie wnioskowania a contrario powyższego przepisu do sytuacji przedstawionej we wniosku. Organ zgadza się, że strata spowodowana likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych bez zmiany rodzaju prowadzonej działalności stanowi koszt uzyskania przychodów, jednakże likwidację rozumie się jako zużycie (zniszczenie) środka trwałego. Rozwiązanie umowy najmu, dzierżawy nie oznacza automatycznie, że ma miejsce likwidacja środka trwałego. Kosztem podatkowym może być niezamortyzowana część inwestycji w obcym środku trwałym tylko wtedy, gdy nastąpi faktyczna likwidacja tej inwestycji np. w formie demontażu poniesionych nakładów.

Z powyższego wynika, że w świetle przepisów podatkowych samo rozwiązanie umowy najmu nie daje najemcy prawa do zaliczenia w koszty niezamortyzowanej części inwestycji w obcym środku trwałym. W takim przypadku jedyną formą rekompensaty dla podatnika może być zwrot poniesionych nakładów po zakończeniu umowy najmu w ramach rozliczenia pomiędzy stronami tejże, przy czym podkreślić należy, iż brak takiej rekompensaty, pozostaje bez wpływu na możliwość zaliczenia niezamortyzowanej części inwestycji do kosztów uzyskania przychodów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.