Prawo do korekty podatku naliczonego z tytułu nabycia ciągnika.

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku naliczonego z tytułu nabycia ciągnika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jako rolnik ryczałtowy, korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów usług zakupił Pan środek trwały, w postaci ciągnika rolniczego o wartości netto 161.544,72 zł, podatek VAT 37.155,28 zł, co dokumentuje faktura VAT z dnia 20 grudnia 2011 r. W kwietniu 2012 r. złożył Pan do urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług, rezygnując od 1 maja 2012 r. ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, wybierając rozliczenie miesięczne. Z chwilą rejestracji jako podatnik VAT czynny, nastąpiła zmiana przeznaczenia nabytego wcześniej środka trwałego, ze służącego wykonywaniu czynności zwolnionych na wykorzystywany obecnie wyłącznie do czynności opodatkowanych, co spowodowało zmianę prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy będzie Pan mógł dokonać korekty, o której mowa w art. 90 i 91 ustawy o VAT i na jej podstawie odliczyć po 1/5 wartości podatku zawartego w fakturze zakupu ciągnika za kolejne lata, w deklaracjach podatkowych składanych za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku, za który będzie dokonywana korekta?

Pana zdaniem, w okresie w którym nabyto wymieniony środek trwały korzystał Pan ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy i nie miał prawa do odliczenia podatku zawartego w cenie zakupu. Z chwilą rejestracji jako podatnik VAT czynny zmieniło się przeznaczenie zakupionego ciągnika rolniczego poprzez rozpoczęcie wykorzystywania go do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z tym przysługuje Panu prawo do częściowego odliczania podatku od zakupu ciągnika na podstawie art. 90 i 91 ustawy o VAT ? po 1/5 podatku za 2012 r., 2013 r., 2014 r., 2015 r. Prawo do odliczenia podatku VAT będzie realizowane w kolejnych latach okresu korekty określonej w ustawie o podatku od towarów i usług, tj. w deklaracji składanej za pierwszy okres rozliczeniowy w 2013 r., 2014 r., 2015 r., 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, lecz do czynności, które nie są obciążone podatkiem od towarów i usług.

Reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów ? w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów ? jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej ? w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Przepis ten znajduje zastosowanie w sytuacji gdy podatnik nabywając towar lub usługę z przeznaczeniem do działalności zwolnionej nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu, a następnie zmienione zostało przeznaczenie tych towarów poprzez rozpoczęcie wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W myśl art. 91 ust. 7a ww. ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Ze złożonego wniosku wynika, że prowadząc gospodarstwo rolne, zrezygnował Pan ze statusu rolnika ryczałtowego, dokonując w kwietniu 2012 r. (od dnia 1 maja 2012 r.) rejestracji jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W 2011 r. zakupił Pan środek trwały- ciągnik rolniczy o wartości netto 161.544,72 zł, podatek VAT 37.155,28 zł, udokumentowany fakturą VAT z dnia 20 grudnia 2011 r.

Z powyższego wynika, iż w momencie zakupu przedmiotowego ciągnika posiadał Pan status rolnika ryczałtowego zwolnionego od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Zatem nie miał Pan możliwości skorzystania z prawa odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej ww. zakup na podstawie cyt. wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem w momencie nabycia podatek ten nie podlegał odliczeniu z uwagi na pierwotne przeznaczenie poniesionych wydatków dla celów prowadzenia działalności zwolnionej od podatku.

Jednak z uwagi na fakt, iż w kwietniu 2012 r. zarejestrował się Pan jako podatnik VAT czynny i tym samym rozpoczął Pan w ramach prowadzonej działalności rolniczej wykonywanie czynności opodatkowanych, zatem w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi nabycia ciągnika znajdą zastosowanie przepisy art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności ust. 2 oraz 7a.

Zatem będzie Pan miał możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego dotyczącego nabytego w 2011 r. ciągnika rolniczego, poprzez dokonanie korekty - przy uwzględnianiu dyspozycji art. 91 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługiwać będzie zatem w tej części, która posłuży wykonywaniu czynności opodatkowanych, co powoduje, iż za pierwszy okres korekty (tj. dokonywanej w styczniu 2013 r.) jedynie w części dotyczącej okresu, w którym działał Pan już jako podatnik VAT czynny (tj. od maja 2012 r.), a następnie w pozostałych latach okresu korekty, tj. w deklaracji podatkowej składanej w 2014 r., 2015 r., 2016 r. - a zatem po 1/5.

Z tego też względu stanowisko uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.