Brak opodatkowania czynności dokonywanych przez osobę prawną, będącą organem prowadzącym niepubliczne (...)

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 6 grudnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności dokonywanych przez osobę prawną, będącą organem prowadzącym niepubliczne przedszkole na rzecz tego przedszkola.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca będący spółką z o. o. prowadzi Niepubliczne Przedszkole. Zarówno Wnioskodawca, jak i Przedszkole są odrębnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Ponadto Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, natomiast Przedszkole nie jest czynnym podatnikiem tego podatku. Przedszkole jest niepubliczną placówką wychowania przedszkolnego, działającą w oparciu o przepisy ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Organem prowadzącym Przedszkole jest Wnioskodawca.

Wnioskodawca dokonuje na rzecz Przedszkola dostawy towarów (posiłków dla dzieci uczęszczających do Przedszkola) oraz świadczy usługi (wynajem pracowników).

W uzupełnieniu wniosku wyjaśniono w sposób jednoznaczny, iż Wnioskodawca i Przedszkole są odrębnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Przedszkole posiada wyodrębniony majątek, wykształconą strukturę organizacyjną, posiada zgodnie ze statutem zdolność zaciągania zobowiązań (Dyrektor Przedszkola m.in. kieruje i reprezentuje Przedszkole na zewnątrz, zatrudnia i zwalnia pracowników; natomiast zgodnie ze statutem organ prowadzący Przedszkole kreuje i odpowiada za politykę finansową Przedszkola, reprezentując interesy gospodarcze na zewnątrz przed instytucjami, bankami i kontrahentami). W konsekwencji Przedszkole ma na tyle dużą dozę samodzielności, iż jest odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem podatku dochodowego. Takie stanowisko jest zgodne z treścią pisma Ministerstwa Finansów z dnia 13 września 2001 r., PB3/843/8214-108/AS/01, Serwis Podatkowy 2002, nr 7, s. 3. Wskazano w nim, iż, że: ?Podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z treścią art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, są jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Stosownie zatem do powyższych wyjaśnień, niepubliczne szkoły czy placówki oświatowe, jeżeli posiadają określone przymioty charakteryzujące je jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej (takie jak m.in. majątek i wykształconą strukturę organizacyjną), to w świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych winny być uznane za podatników podatku dochodowego od osób prawnych?.

Wskazano ponadto, iż czym innym jest posiadanie przymiotu podmiotowości prawnej na gruncie prawa podatkowego (z tym jeszcze zastrzeżeniem, iż ta podmiotowość może być odmiennie kwalifikowana w odniesieniu do przepisów konkretnego podatku - np. posiadanie podmiotowości na gruncie podatku dochodowego nie przesądza o prawnopodatkowej podmiotowości w odniesieniu do podatku od towarów i usług oraz odwrotnie), a czym innym na gruncie prawa cywilnego - odrębnie materialnego i procesowego - czy też na przykład w odniesieniu do przepisów prawa pracy (przedszkole pomimo braku podmiotowości cywilnoprawnej jest zakładem pracy w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy).

Ponadto jeszcze raz podkreślono, iż fakt bycia podatnikiem na gruncie podatku dochodowego nie oznacza bycia podatnikiem w odniesieniu do konkretnej transakcji na gruncie podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż dostawy towarów i świadczenie usług dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Przedszkola nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawy towarów i świadczenie usług dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Przedszkola nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Takie stanowisko jest uzasadnione faktem, iż Przedszkole jest prowadzone przez Wnioskodawcę, a zatem nie jest podmiotem całkowicie niezależnym ekonomicznie i gospodarczo. Taka argumentacja jest zbieżna z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jednym z orzeczeń potwierdzających tą tezę jest orzeczenie w sprawie C-210/04, w którym Trybunał stwierdził, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają jedynie czynności wykonywane pomiędzy niezależnymi podmiotami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Przez świadczenie usług ? stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy ? rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W tym miejscu wskazać należy, że na podstawie art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o szkole - należy przez to rozumieć także przedszkole.

Jak wynika z art. 5 ust. 1 tej ustawy, szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną. Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 2 ww. ustawy, szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 3a-3e, może być zakładana i prowadzona przez:

1. jednostkę samorządu terytorialnego;
2. inną osobę prawną;
3. osobę fizyczną.

W myśl art. 5 ust. 1 powołanej ustawy, organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności:

1. zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki;
2. wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;
3. zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, i organizacyjnej szkoły lub placówki;
4. wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych.

Osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek (art. 82 ust. 1 powołanej ustawy).

Stosownie do treści art. 83a ust. 1 ustawy, prowadzenie szkoły lub placówki, zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1, oraz innej formy wychowania przedszkolnego, o której mowa w art. 14a ust. 1a, nie jest działalnością gospodarczą.

Wskazany przepis nie oznacza jednak, że na gruncie przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od towarów i usług Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, bowiem jak wskazano wcześniej definicja działalności gospodarczej na gruncie podatku VAT ma charakter uniwersalny i obejmuje wszelkie podmioty prowadzące określoną działalność ? w tym przypadku Spółkę jako osobę prawną prowadzącą niepubliczne przedszkole.

Stwierdzić należny zatem, że skoro Spółka będąca osobą prawną prowadzi Niepubliczne Przedszkole na podstawie wpisu do ewidencji placówek niepublicznych, to tym samym uznać należy, że Spółka prowadzi działalność, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec tego z tytułu prowadzonego Niepublicznego Przedszkola Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wskazać bowiem należy, iż ustawa o systemie oświaty nie daje przymiotu osobowości prawnej niepublicznemu przedszkolu, tym samym niepubliczne przedszkole nie jest niezależną od osoby założyciela (np. osoby prawnej) jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, która mogłaby samodzielnie funkcjonować w obrocie prawnym.

Zatem Niepubliczne Przedszkole jest formą działalności Spółki z o. o., będącej założycielem Przedszkola, która (Spółka z o. o.) jest osoba prawną.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa, jak również przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że w niniejszym przypadku Przedszkole nie jest odrębnym od Spółki podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ utworzone przez Spółkę Niepubliczne Przedszkole nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej ? Niepubliczne Przedszkole nie jest niezależną od założyciela (Spółki z o. o.) jednostką, która mogłaby samodzielnie funkcjonować w obrocie prawnym. W tym przypadku podatnikiem, w tym również w zakresie działalności prowadzonej przez prowadzone Niepubliczne Przedszkole, jest Spółka z o. o. A zatem Niepubliczne Przedszkole nie może być podatnikiem odrębnym od organu prowadzącego i tym samym w opisanych okolicznościach nie występuje dostawa towarów i świadczenie usług, w rozumieniu odpowiednio art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dokonywane przez Spółkę z o. o. (dostawa posiłków dla dzieci uczęszczających do przedszkola oraz najem pracowników) na rzecz Jej jednostki organizacyjnej ? Niepublicznego przedszkola. Konsekwentnie takie wewnętrzne rozliczenia (przesunięcia) w Spółce z o. o. nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu.

Końcowo informuje się, iż niniejsza interpretacja odnosi się wyłącznie do przedstawionego zagadnienia na gruncie podatku od towarów i usług, natomiast w pozostałym zakresie wniosek zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.