W przypadku, gdy dana sprzedaż została udokumentowana fakturą, przy czym wydano towar w ilości mniejszej (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2009 r. (data wpływu 16 marca 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 maja 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów (produktów) w związku ze stwierdzeniem braków ilościowych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów (produktów) w związku ze stwierdzeniem braków ilościowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji i dystrybucji produktów mięsnych oraz wędlin. Celem zwiększenia obrotów z tytułu sprzedaży wyprodukowanych oraz dystrybuowanych towarów, podejmowane są różnego rodzaju działania o charakterze marketingowym. Działania te skierowane są do:

• podmiotów, które są bezpośrednimi nabywcami produktów Spółki - np. hurtownicy, sieci supermarketów,
• podmiotów, które są dalszymi nabywcami produktów Spółki - np. sprzedawcy detaliczni, ?mniejsi? hurtownicy, konsumenci indywidualni.

W ramach tych działań Spółka przekazuje niewielkie ilości towarów w przypadku stwierdzenia przez kontrahentów braków ilościowych w dostarczonych paczkach. Dotyczy to przypadków, gdy ilość dostarczonych sztuk nie zgadza się z deklarowaną ilością na opakowaniu, np. na skutek błędnego zapakowania przez maszyny pakujące. Przekazywane nieodpłatnie towary faktycznie zostały sprzedane wcześniej, jednakże nabywca nie otrzymał towaru w ilości widniejącej na fakturze.

Przekazywane przez Spółkę produkty nie spełniają definicji prezentu o małej wartości, o której mowa w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT. Przekazywane powyżej produkty, zdaniem Spółki nie stanowią próbek, w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przekazanie produktów w ramach działań marketingowych opisanych powyżej stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, z brzmienia art. 7 ust. 2 ustawy o VAT wynika, iż nieodpłatne dostawy towarów podlegają opodatkowaniu wyłącznie w sytuacji, gdy wskazane w tym przepisie przesłanki są łącznie spełnione, tj.:

• nieodpłatne przekazanie nie jest związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem oraz
• podatnikowi przysługiwało w całości lub części prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W przypadku natomiast, gdyby chociaż jeden z powyższych warunków nie został spełniony, wówczas nieodpłatna dostawa towarów pozostaje neutralna w zakresie VAT, tj. nie podlega opodatkowaniu VAT.

W ocenie Spółki przekazanie towarów w ramach podejmowanych działań marketingowych opisanych we wniosku, w sposób oczywisty związane jest z prowadzonym przez nią przedsiębiorstwem, a zatem nie podlega opodatkowaniu VAT, bowiem obecnie brak jest przepisu, który uzasadniałby opodatkowanie nieodpłatnego przekazania towarów lub świadczenia usług na cele promocyjne, które to cele związane są z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Wskazując na zmianę regulacji zawartej w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, zdaniem Spółki, w świetle powołanych przepisów art. 7 ust. 2 i art. 7 ust. 3 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r. żadne przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Bez znaczenia pozostaje rodzaj przekazywanego towaru, istotny jest natomiast związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem mogą mieć na celu w szczególności budowę marki, wzmocnienie wizerunku przedsiębiorstwa na rynku, pozyskanie nowych klientów, kontrahentów, utrzymanie dobrych kontaktów z dotychczasowymi kontrahentami, przywiązanie klienta do towaru, wprowadzenie nowego produktu na rynek, jak ma to miejsce w przedmiotowym stanie faktycznym.

Mając na uwadze literalne brzmienie analizowanych przepisów, przy wykładni przepisów podatkowych decydujące znaczenie spełnia bowiem wykładnia gramatyczna, która umożliwia prawidłowe odczytanie treści normy prawnej w niej zawartej. Odstępstwo od tej wykładni jest dopuszczalne tylko wówczas, gdy przepis nie jest sformułowany w sposób jasny i jednoznaczny. Nie budzi wątpliwości, iż przepis art. 7 ust. 2 ustawy o VAT jest jasno sprecyzowany, stąd też nie wymaga daleko idących zabiegów interpretacyjnych.

Stanowisko potwierdzające nadrzędność wykładni gramatycznej przy interpretacji przepisów podatkowych utrwalone zostało zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok NSA z dnia 22 sierpnia 2000 r. sygn. akt I SA /Łd 1025/98).

Pogląd oparty na literalnej wykładni przepisów podatkowych o braku obowiązku opodatkowania wszelkich nieodpłatnych świadczeń związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem, zgodny jest z dominującym stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz ze stanowiskiem części organów podatkowych (np. wyrok NSA z dnia 13 maja 2008 r. sygn. akt I FSK 600/07, wyroki WSA: z dnia 3 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 152/07, z dnia 17 sierpnia 2007 r. sygn.akt III SA/Wa 984/2007, z dnia 25 września 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 811/2007, z dnia 5 października 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1255/2007, z dnia 20 listopada 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1268/2007 oraz postanowienia Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 28 lutego 2006 r., nr PV/443-496/IV/2005/JD, z dnia 4 października 2005 r., nr PV/443-300/TV/2005/DP i z dnia 23 grudnia 2005 r., nr PV/443-426/IV/2005/JW.

W analogiczny sposób wypowiada się większość przedstawicieli doktryny prawa podatkowego w tym m.in.: A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, 2 wydanie. Warszawa 2007, tezy 12-20 do art. 7, s. 122 i n., T. Michalik, VAT2007. Komentarz, Warszawa 2007, tezy 20-21 do art. 7. s. 111 i nast.

Nieodpłatne przekazanie towarów w celu wyrównania ilości, w opinii Spółki, nie powinno być opodatkowane VAT, gdyż związane jest z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Zdaniem Spółki, wydanie towarów celem wyrównania w przypadku stwierdzenia braków ilościowych nie powinno podlegać opodatkowaniu, gdyż przekazywane towary zostały przez Spółkę opodatkowane już w momencie sprzedaży. Nieodpłatne wydanie, w tym przypadku ma jedynie na celu uzupełnienie faktycznej ilość przekazanego towaru, aby była ona zgodna z ilością zafakturowaną.

Powyższe działania Spółki mają na celu utrzymanie klienta, który może mieć pewność, że w przypadku stwierdzenia braków ilościowych, otrzyma brakujące wyroby.

Reasumując, zdaniem Spółki ww. czynności są związane ze sprzedażą opodatkowana i przeznaczone na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, ponieważ prowadzą do promocji Spółki, kreowania Jej pozytywnego wizerunku na rynku oraz rozpowszechniania Jej produktów. W związku z tym, opisane czynności nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe, jednak w oparciu o inne niż wskazane we winsoku przepisy prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż w przypadku stwierdzenia przez kontrahentów braków ilościowych w dostarczonych paczkach Spółka przekazuje brakujące towary nabywcom. Przekazywane towary faktycznie zostały ?sprzedane? wcześniej, jednakże nabywca nie otrzymał towaru w ilości widniejącej na fakturze.

Analizując przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż w opisanej sytuacji mamy do czynienia z wydaniem towaru, w związku z dokonaną sprzedażą, a nie, jak Spółka sugeruje, z nieodpłatnym przekazaniem tego towaru. Dostawa ta bowiem ma charakter odpłatny, przy czym została udokumentowana fakturą VAT przed wydaniem - w ramach umowy sprzedaży - określonej ilości towaru.

W rozpoznawanej sprawie wydanie brakującej części towaru stanowi element dystrybucji realizowanej dostawy i nie jest odrębną transakcją, gdyż wydanie to jest przede wszystkim czynnością faktyczną.

Podkreślić należy, iż czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest odpłatna dostawa towaru.

Zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Umowa sprzedaży jest więc umową o charakterze zobowiązującym, wzajemnym, konsensualnym, ekwiwalentnym, kauzalnym i odpłatnym.

Zatem wydanie brakującej części towaru uznać należy za element już dokonanej transakcji sprzedaży towaru.

W przypadku, gdy dana sprzedaż została udokumentowana fakturą, przy czym wydano towar w ilości mniejszej niż wskazana w tej fakturze, wydanie brakującej części towaru nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w tym zakresie, gdyż obowiązek podatkowy w odniesieniu do tej sprzedaży powstał w momencie wystawienia faktury.

Potraktowanie wydania brakującego towaru (sprzedaż którego udokumentowano fakturą VAT) jako czynność podlegającą opodatkowaniu prowadziłoby de facto do rozszerzającej wykładni art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym do podwójnego opodatkowania tej samej czynności. Raz opodatkowaniu podlegałaby sprzedaż określonego artykułu, a drugi raz wydanie go, jako brakującego.

Zdaniem tut. organu powołane we wniosku przepisy art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej ? powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.