Opodatkowanie zbycia nieruchomości gruntowych. sygn: ITPP1/443-732/12/MS

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2012 r. został złożony wniosek, udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 1998 r. nabył Pan działkę rolną o powierzchni 1,89 ha, z myślą o wybudowaniu domu na siedlisku rolnym i zamieszkaniu tam w przyszłości. Zgodnie z posiadaną przez Pana wiedzą w chwili nabycia, minimalny areał dla rolnego siedliska winien być większy od 1 ha. Nigdy nie czerpał Pan korzyści z tej nieruchomości (tj. nigdy nie uprawiał roli i nigdy nie ubiegał się o żadne dofinansowania unijne czy jakiekolwiek inne). Działka służy Panu jako miejsce relaksu i ?odskoczni? od miejskiego trybu życia. Ponieważ w ostatnich latach bardzo wzrosły koszty materiałów budowlanych, jak również robocizny, obecnie nie stać Pana na budowę domu, a uzyskiwane zarobki nie pozwalają na uzyskanie kredytu umożliwiającego przedsięwzięcie takiej inwestycji, czy też ewentualną spłatę takiego kredytu. W 2007 r. otrzymał Pan decyzję o warunkach zabudowy dla dwóch gospodarstw na obszarze posiadanej działki, jednakże ze względu na zbyt duży areał (1,5 ha) - ani Panu, ani agencji nieruchomości nie udało się znaleźć nabywcy dla części gruntu przeznaczonej na sprzedaż. Następnie w 2008 r. dokonał Pan podziału nieruchomości na dwie działki 0,35 ha oraz 1,54 ha. Po nieudanych próbach sprzedaży działki o powierzchni 1,54 ha, postanowił Pan wystąpić o zmianę warunków zabudowy i otrzymał Pan decyzję zezwalającą na budowę 4 gospodarstw na działce o powierzchni 1,54 ha oraz jednego gospodarstwa dla działki o powierzchni 0,35 ha. Jednakże przez cały ten czas usiłuje Pan sprzedać większą działkę w całości, informując zainteresowanych o możliwości kupna działki o powierzchni minimum około 0,3 ha. Ponieważ w rejestrze gruntów wciąż są to grunty rolne, niedozwolona jest sprzedaż działki o mniejszym areale i nawet taki minimalny dla gruntów rolnych areał jest dla większości zainteresowanych zbyt duży, aczkolwiek możliwość zbycia działek o takiej właśnie wielkości jest znacznie bardziej prawdopodobna. Nie dokonywał Pan jeszcze podziału działki, ponieważ nadal liczy Pan, iż uda się dokonać sprzedaży działki w całości. Bierze Pan jednak pod uwagę, iż zaistnieje konieczność dokonania podziału sprzedawanej działki na mniejsze. Zamierzenia związane ze sprzedażą ww. działki w czterech lub maksymalnie pięciu częściach wynikają z braku zainteresowania większymi działkami i nie powodują wzrostu ceny za m2 nieruchomości, ponieważ działka taka wciąż pozostaje nieruchomością rolną, co ma istotny wpływ na uzyskanie kredytu na jej zakup przez potencjalnego kupca. Od 2007 r. przeprowadził Pan wiele rozmów z zainteresowanymi, jednakże zawsze na niekorzyść świadczył argument zbyt dużej działki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy jeżeli dokona Pan podziału opisywanej działki i sprzeda każdą powstałą w ten sposób działkę rolną z warunkami zabudowy, stanowiącą Pana osobisty majątek, to czy taka sprzedaż zostanie opodatkowana?

Pana zdaniem, sprzedaż działek powstałych w wyniku przyszłego podziału nie powinna zostać objęta podatkiem od towaru i usług, gdyż nie jest Pan i nigdy nie był ?płatnikiem podatku VAT?. Nigdy również nie był Pan rolnikiem, od zakończenia studiów pracuje Pan w X jako Y. Ponadto w chwili nabycia nieruchomości nie kierował się Pan zamiarem jej sprzedaży, jednak aby miał Pan możliwość wybudowania domu (siedlisko rolnicze) ? musiał Pan posiadać ponad 1 ha. Ponadto wielokrotność sprzedaży jest ograniczona i nie jest związana ze zorganizowanym obrotem nieruchomościami, a jedynie z chęcią poprawienia własnej sytuacji bytowej poprzez sprzedaż części majątku osobistego. Na poparcie swojego stanowiska przytoczył Pan fragment uzasadnienia wyroku WSA w Warszawie sygn. akt VIII SA/Wa 104/10, gdzie Sąd stwierdził, iż ?warunkiem niezbędnym do uznania podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że w związku z zamierzoną sprzedażą nieruchomości podatnik prowadzi działalność gospodarczą. Sąd rozpoznający sprawę niniejszą w pełni podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarty w wyroku z 29 października 2007 r., zgodnie z którym: ?Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on, jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód?. W uzasadnieniu tego wyroku podniesiono też, że ?jeśli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług, i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy tez wielokrotnie. Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego?. W orzeczeniu tym wskazano również, że w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Sąd podziela również pogląd wyrażony w wyroku NSA z 28 maja 2008 r. w sprawie I FSK 692/07, w którym postawiono następującą tezę - okoliczność, że określona czynność związana z majątkiem prywatnym, nie służącym celom związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., będzie dokonana kilkakrotnie, w sytuacji gdy dany podmiot nie ma zamiaru wykonywać jej w sposób profesjonalny, nie może przesądzać o uzyskaniu przez ten podmiot statusu podatnika podatku od towarów i usług. Od wyżej przytoczonego orzeczenia skargę kasacyjną wniósł Minister Finansów, skarga została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie sygn. akt I FSK 1289/10. W innym orzeczeniu z dnia 16 maja 2012 r. WSA w Bydgoszczy (sygn. akt I SA/Bd 138/12) wskazał, iż warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze, określona czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT i czynność ta winna być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem był podatnikiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy).

Według art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964, Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego art. 7 podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza ? zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu ? obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług ? w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie ? musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że osoba fizyczna nieprowadząca regularnej, czy zorganizowanej działalności gospodarczej, dokonująca jednorazowej lub okazjonalnych transakcji, nie występuje w charakterze podatnika od towarów i usług. Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. działek gruntu), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, iż w 1998 r. nabył Pan działkę rolną o powierzchni 1,89 ha z myślą o wybudowaniu domu na siedlisku rolnym i zamieszkaniu tam w przyszłości (zgodnie z posiadaną przez Pana wiedzą w chwili nabycia, minimalny areał dla rolnego siedliska winien być większy od 1 ha). Działka służy Panu jako miejsce relaksu i odskoczni od miejskiego trybu życia i nigdy nie czerpał Pan korzyści z tej nieruchomości. Z uwagi na zaistniałe okoliczności (tj. wzrost kosztów materiałów budowlanych, jak również robocizny, obecnie nie stać Pana na budowę domu, a uzyskiwane zarobki nie pozwalają na uzyskanie kredytu umożliwiającego przedsięwzięcie takiej inwestycji, czy też ewentualną spłatę takiego kredytu), zamierza Pan dokonać sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, aby poprawić własną sytuację bytową. W 2007 r. otrzymał Pan decyzję o warunkach zabudowy dla dwóch gospodarstw na obszarze posiadanej działki. Jednakże ze względu na zbyt duży areał (1,5 ha) nie udało się znaleźć nabywcy dla części gruntu przeznaczonej na sprzedaż, dlatego też postanowił Pan wystąpić o zmianę warunków zabudowy i otrzymał Pan decyzję zezwalającą na budowę 4 gospodarstw na działce o powierzchni 1,54 ha oraz jednego gospodarstwa dla działki o powierzchni 0,35 ha. Nie dokonywał Pan jeszcze podziału działki, ponieważ nadal chciałby Pan dokonać sprzedaży większej działki w całości. Bierze Pan jednak pod uwagę, iż zaistnieje konieczność dokonania podziału sprzedawanej działki na mniejsze. W rejestrze gruntów wciąż są to grunty rolne.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że pomimo, iż grunty spełniają pojęcie towarów zdefiniowanych w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy, z okoliczności sprawy nie wynika, aby przy planowanej sprzedaży działek działał Pan w charakterze handlowca. Zatem planując sprzedaż przedmiotowych działek, w tym konkretnym przypadku, korzystać będzie Pan z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Reasumując należy stwierdzić - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe [w tym wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10)] - że sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Pana za podatnika tego podatku.

Podkreślić należy, iż powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań ? planowana przez Pana sprzedaż działek ? nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.