Czy wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonywanych przed datą rejestracji?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2008 r. (data wpływu 10 października 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych przed złożeniem zgłoszenia rejestracyjnego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2008 r. został złożony wniosek uzupełniony pismem z dnia 20 listopada 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych przed złożeniem zgłoszenia rejestracyjnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 2 lipca 2008 r. rozpoczął Pan działalność gospodarczą - ruchome placówki gastronomiczne. Jest to działalność typowo sezonowa, polegająca na produkcji gofrów i sprzedaży napoi chłodzących. W dniu 17 sierpnia 2008 r. przekroczył Pan limit wartości sprzedaży określony w art. 113 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Dnia 29 sierpnia 2008 r. zarejestrował się Pan, jako czynny podatnik w zakresie podatku od towarów i usług. Przed rejestracją dokonywał Pan zakupu towarów i pozostałych zakupów związanych z prowadzeniem działalności (produkty do produkcji gofrów i dodatków do nich oraz urządzenia do wypieków).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ma Pan prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonywanych przed datą rejestracji, t.j. za okres od 2 lipca 2008 r. do dnia 28 sierpnia 2008 r....

Pana zdaniem, można odliczyć podatek naliczony od zakupów dokonywanych przed datą dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, tj. otrzymywanych w lipcu i sierpniu 2008 r. zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Natomiast stosownie do art. 113 ust. 5 ww. ustawy, jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Za zgodą naczelnika urzędu skarbowego podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokumentów celnych oraz o kwotę podatku zapłaconą od wewnatrzwspólnotowego nabycia towarów, a także od kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia pod warunkiem:

1. sporządzenia spisu z natury zapasów tych towarów posiadanych w dniu, w którym nastąpiło przekroczenie kwoty, o której mowa w ust. 1, oraz
2. przedłożenia w urzędzie skarbowym spisu, o którym mowa w pkt 1, w terminie 14 dni, licząc od dnia utraty zwolnienia.

W myśl art. 113 ust. 9 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. podatnik rozpoczynający wykonywanie czynności określonych w art. 5 w trakcie roku podatkowego jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, kwoty określonej w ust. 1 lub w ust. 8.

Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1 lub w ust. 8, zwolnienie określone w ust. 9 traci moc z momentem przekroczenia kwoty określonej w ust. 1 lub w ust. 8. Opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad wartość określoną w zdaniu poprzednim, a obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej wartości. Przepis ust. 5 zdanie trzecie stosuje się odpowiednio (art. 113 ust. 10)

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy).

Co do zasady, w oparciu o obowiązujące do dnia 30 listopada 2008 r. regulacje prawne zawarte w art. 86 ust. 10 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje:

• w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1),
• w przypadku dokonania spisu z natury określonego w art. 113 ust. 5 i 7 - nie później niż w rozliczeniu za okres, w którym dokonano tego spisu (art. 86 ust. 10 pkt 4).

Natomiast w myśl art. 86 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2008 r., jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.

Z kolei art. 86 ust. 13 cyt. ustawy stanowi, iż jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Natomiast stosownie do art. 88 ust. 4 ww. ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków określonych w art. 86 ust. 20. Z kolei art. 96 ust. 1 ustawy stanowi, iż podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Wskazany przepis przewiduje zatem sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w razie niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem ? z punktu widzenia braku możliwości odliczenia podatku naliczonego ? należy wiązać status podatnika. Z przepisu tego nie wynika bowiem, aby do nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika zarejestrowanego, jako podatnik VAT czynny, w momencie otrzymania faktur zakupu. Jednak w chwili realizacji nabytego prawa (w chwili złożenia deklaracji dla podatku od towarów i usług), podatnik musi mieć formalny status zarejestrowanego podatnika VAT.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 2 lipca 2008 r. rozpoczął Pan działalność gospodarczą polegającą na produkcji i sprzedaży gofrów oraz sprzedaży napoi chłodzących. Do dnia 16 sierpnia 2008 r. korzystał Pan ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 9 ustawy. W dniu 17 sierpnia 2008 r. przekroczył Pan limit wartości sprzedaży i utracił prawo do ww. zwolnienia, jednak rejestracji dokonał po terminie, t.j. w dniu 29 sierpnia 2008 r. Jednocześnie wskazał Pan, że dokonywał zakupu towarów (produkty do produkcji gofrów i dodatków do nich oraz urządzeń do wypieków) w okresie od 2 lipca 2008 r. do 29 sierpnia 2008 r., t.j. przed dniem rejestracji.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy stwierdzić, iż w przedstawionym stanie faktycznym wobec nieskorzystania z możliwości, o której mowa w art. 113 ust. 5 i 10 ustawy ma Pan prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych przed dniem rejestracji, na zasadach, o których mowa w art. 86 ust. 10, 11 i 13, jednak tylko w zakresie, w jakim nabyte towary miały związek ze sprzedażą opodatkowaną. W konsekwencji brak jest możliwości odliczenia podatku od tych zakupów, które posłużyły sprzedaży dokonanej przez Pana, jako podatnika podmiotowo zwolnionego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej ? powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.