Wyłączenie z opodatkowania czynności zbycia składników przedsiębiorstwa.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2013 r. (data wpływu 25 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności zbycia składników przedsiębiorstwa ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności zbycia składników przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia posiada ośrodek wczasowy, który zamierza sprzedać. Nieruchomość położona jest w zarysach terenów zabudowy wsi w strefie obszaru ? rekreacyjno-osadniczego w granicach Parku ? i jego otulinie, w otoczeniu dużych kompleksów leśnych, bezpośrednio nad jeziorem. Nieruchomość obejmuje dwie działki - nr 56/12 o powierzchni 48.375 m² i nr 56/3 o powierzchni 1.340 m². Łącznie ośrodek posiada grunt własny o powierzchni 49.715 m². Na podstawie aktu notarialnego z dnia 11 lipca 1991 r., likwidator spółdzielni ?S?, w wykonaniu uchwały zebrania przedstawicieli tej spółdzielni z dnia 10 grudnia 1990 r., przeniósł nieodpłatnie własność zabudowanej nieruchomości rzecz Spółdzielni postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 13 listopada 1990 r. W ww. okresie brak było możliwości do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ taki wówczas nie funkcjonował.

W dniu 20 sierpnia 2013 r. na zlecenie Spółdzielni został sporządzony operat szacunkowy wartości rynkowej nieruchomości w celu wyznaczenia ceny jej zbycia. Oszacowaniu podlegało prawo własności ww. nieruchomości w rozbiciu na część obejmującą funkcjonujący ośrodek na działce 56/12 oraz nie zabudowaną działkę nr 56/3 mogącą stanowić odrębną działkę budowlaną z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego.

Działka nr 56/12 jest bez obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Ośrodek wczasowy zabudowany jest 6 murowanymi pawilonami wczasowymi o łącznej powierzchni użytkowej 905,04 m², w każdym pawilonie 4 segmenty (góra, dół) o powierzchni 150,84 m², pawilonem noclegowym o powierzchni użytkowej 628,80 m², w którym jest 20 pokoi, budynkiem stołówki z kuchnią i budynkiem zaplecza (sklep, magazyn, biuro). Łączna powierzchnia użytkowa zabudowana wynosi 1.849,00 m².

Teren ośrodka wyposażony jest w odpowiednią infrastrukturę techniczną (sieć elektryczna, wodno-kanalizacyjna, telewizyjna). Ośrodek jest wykorzystywany wyłącznie w okresie letnim - czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień. Spółdzielnia świadczy wyłącznie usługi zakwaterowania, pomimo posiadania stołówki i kuchni nie prowadzi usług wyżywienia dla wczasowiczów. Stołówka pełni rolę świetlicy. Wczasowicze ewentualnie zamawiają obiady z pobliskiej restauracji. Sprzedaż usług zakwaterowania opodatkowana jest stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Spółdzielnia jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ośrodek wczasowy, który zamierza sprzedać, nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U nr 16 poz. 93 z późn. zm.), ponieważ jest jednym z dwóch ośrodków, które posiada Spółdzielnia. Drugi ośrodek mieści się nad morzem. Oprócz usług zakwaterowania Spółdzielnia prowadzi również usługi wynajmu pomieszczeń w 6 piętrowym biurowcu w ... . Ośrodek przeznaczony do sprzedaży stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Jest wyodrębnionym organizacyjnie przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym usługi zakwaterowania. Przedmiotem sprzedaży będzie ośrodek wczasowy jako całość, która obejmuje grunt własny, budynki, budowle oraz wyposażenie budynków.

Od zakupionych środków trwałych i wyposażenia Spółdzielnia pomniejszała podatek należny o kwotę podatku naliczonego, w związku z prowadzoną działalnością opodatkowaną.

Ośrodek jest wyodrębniony terytorialnie, ma własną linię brzegową - wyznaczone kąpielisko nad jeziorem. Z wypisu rejestru gruntów wynika, że na powierzchnię 49.715 m² ośrodka składają się użytki rolne zabudowane o pow. 21.800 m², tereny rekreacyjno-wypoczynnkowe o powierzchni 12.000 m² i lasy o powierzchni 15.915 m².

Spółdzielnia w swoim statucie ma wyszczególnioną działalność wczasową. Od 22 lat wyodrębnia ośrodek przeznaczony do sprzedaży w swoim systemie księgowym jako odrębny dział. Dla ewidencji kosztów i przychodów funkcjonowania ośrodka wyodrębniona jest specjalna grupa kont w zespole "5" -501.20. i "7" -701.20. Zobowiązania związane z działalnością ośrodka za dostawę energii elektrycznej, wywóz śmieci, podatek od nieruchomości i inne koszty są ewidencjonowane w księgach odrębnie. Z dostawcami mediów podpisane są umowy wyłącznie na dany ośrodek. Zobowiązania związane z prowadzeniem ośrodka regulowane są na bieżąco.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

• Czy ośrodek wczasowy Spółdzielnia może sprzedać jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która według art. 6 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie wyłączona z opodatkowania VAT?
• Czy rzeczy ruchome znajdujące się w ośrodku (środki trwałe wysokocenne, niskocenne, wyposażenie) będą również wyłączone z opodatkowania VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, ośrodek przeznaczony do sprzedaży stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa - spełnia wymogi art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ wyodrębniony jest organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Spółdzielnia ponownie wskazała, że posiada dwa ośrodki wczasowe, jeden nad jeziorem, drugi nad morzem. W jej statucie wyszczególnione są usługi wczasowe (zakwaterowania) i usługi wynajmu pomieszczeń. Po sprzedaży ośrodka w pełni realizować będzie zadania wymienione w statucie, ponieważ ośrodek nad morzem pełni rolę wiodącą od lat w uzyskiwaniu przychodów. Ośrodek wyodrębniony jest jako dział wczasów w strukturze organizacyjnej Spółdzielni. W systemie rachunkowości przedsiębiorstwa dla ewidencji kosztów i przychodów wyodrębniona jest specjalna grupa kont w zespole "5" i "7". Zobowiązania za energię elektryczną, wywóz śmieci, podatek od nieruchomości i inne mają przypisane odpowiednie konta. Z dostawcami mediów zawarte są umowy wyłącznie na dany ośrodek. Zobowiązania związane z prowadzeniem ośrodka Spółdzielnia reguluje na bieżąco. W ośrodku przeznaczonym do sprzedaży zatrudniony jest jeden pracownik, który pełni rolę dozorcy. Ww. pracownik zostanie zwolniony z pracy, gdyby nabywca ośrodka nie chciał go zatrudnić. Ośrodek wyznaczony do sprzedaży, zdaniem Spółdzielni, może samodzielnie realizować zadania - może istnieć jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Spółdzielnia chce sprzedać ośrodek wyłącznie jako całość (nie będzie to aport).

Zdaniem Spółdzielni, ośrodek stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, do sprzedaży której nie stosuje się przepisów ustawy o VAT - art. 6 ustawy.

Rzeczy ruchome w postaci środków trwałych wysokocennych, niskocennych, wyposażenia ośrodka (meble, namiot z podłogą drewnianą, wyposażenie kuchni, pokoi, świetlicy) będą wyłączone z opodatkowania VAT, ponieważ Spółdzielnia zamierza sprzedać ośrodek jako całość, pomimo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie ww. przedmiotów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ? w świetle art. 7 ust. 1 ustawy ? rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie ?transakcja zbycia? należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu ?dostawa towarów? w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. ?zbycie? obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Przepis ten wprowadza, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że składniki majątkowe i niemajątkowe składające się na ośrodek, w tym rzeczy ruchome (środki trwałe wysokocenne, niskocenne, wyposażenie) stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, zatem czynność ich zbycia ? na podstawie art. 6 ust.1 ww. ustawy ? będzie wyłączona z opodatkowania tym podatkiem.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.